Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2010 по делу n А65-28095/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

252 НК РФ в части получения необоснованной налоговой выгоды вследствие неправомерного уменьшения налоговой базы для исчисления налога на прибыль на сумму расходов, полученных в виде разницы стоимости фактически поступившего товара и его реализации, правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком; для российских организаций прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

На основании пп. 1 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Руководствуясь нормами ст. 268 НК РФ при реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав:

- при реализации амортизируемого имущества - на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п.1 ст. 257 НК РФ;

- при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства) - на цену приобретения (создания) этого имущества.

Согласно главной книге за 2006 год (т.4 л.д. 27-29) в сентябре 2006 года ОАО «Казанский завод медицинской аппаратуры» были приобретены материалы на сумму 1 035 374, 58 рублей и в этом же месяце были реализованы. Выручка от реализации материалов за сентябрь 2006 года составила 2 603 221,46 рублей. Остаток материалов на складе по состоянию на 01.10.2006 в размере 286 427, 32 рублей также подтверждает  факт реализации приобретенных материалов.

При реализации имущества и (или) имущественных прав, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке, реализуемого имущества.

Как правильно указал суд, налоговым органом в ходе проверки по операциям по реализации покупных товаров не установлена действительная сумма расходов, связанных с такой реализацией, в частности расходов по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке, реализуемых материалов и основных средств. Налоговым органом в нарушение положений статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не было представлено доказательств отсутствия вышеуказанных расходов как в 2006 году в размере 1 136 896 рублей, так и в 2007 году в размере 272 921,03 рубля.

Исходя из изложенного, требования заявителя по п. 1.5.1 и 1.5.2 решения подлежат удовлетворению, так как Инспекцией неправильно произведен расчет по налогу на прибыль за 2006г. и 2007г.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что налогоплательщиком завышены расходы и занижена налоговая база по налогу на прибыль в 2006г. на сумму 287 632,19 руб. По мнению налогового органа, расходы, понесенные ОАО «КЗМА» на услуги по поиску арендаторов, оказанные ООО «Агентство «Ваша недвижимость», являются экономически нецелесообразными, поскольку в штатном расписании руководящих работников, специалистов и служащих ОАО «КЗМА» в 2006-2008г.г. была предусмотрена должность - менеджер по работе с арендаторами, должностной инструкцией которого закреплена обязанность - поиск арендаторов, заявитель имел возможность осуществлять поиск арендаторов без привлечения посредников. Ответчик также ссылается на протокол допроса свидетеля Целищева А.Г. от 02.06.2009г. Согласно показаниям арендатора Целищева А.Г., договор аренды помещения был заключен напрямую с руководством Общества без посредников.

Судом установлено, что ОАО «КЗМА» в 2005г. был заключен договор на оказание услуг по поиску арендаторов для своих помещений с ООО «Агентство «Ваша недвижимость» №7/2 от 03.08.2005г., который дополнительным соглашением №1 от 29.12.2006г. продлен до 30.12.2007г. (т.4 л.д.77).

По данному договору ООО «Агентство «Ваша недвижимость» оказало ОАО «КЗМА» услуги по поиску арендаторов. Выполнение услуг было оформлено актами сдачи-приемки работ №1 от 14.09.2005г., №2 от 01.11.2005г., №3 от 18.01.2006г., №4 от 17.03.2006г. и №5 от 03.08.2006г. (т.4 л.д.72-76).

Затраты отнесены ОАО «КЗМА» на расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль по вышеперечисленным актам сдачи-приемки работ в 2006г. в сумме 287632,19 руб., что, как установлено налоговым органом, подтверждается ведомостью операций по счету №60.2 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками/ услуги» за 2006г., главной книгой за 2006г, декларацией по налогу на прибыль за 2006г.

Доводы налогового органа об экономической нецелесообразности указанных расходов  правомерно отклонены судом.

В соответствии с пунктом 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, установление судом наличия экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Глава 25 Кодекса при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость их доходов и расходов, и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

При этом Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Данная позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 18 марта 2008 г. № 14616/07.

Для выяснения обстоятельств заключения ОАО «КЗМА» договора аренды недвижимости в качестве свидетеля был вызван в суд Целищев А.Г (арендатор, услуги по поиску которого, согласно акту приема-сдачи работ №1 от 14.09.2005г., оказаны ООО «Агентство «Ваша недвижимость»).

Целищев А.Г. пояснил, что зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 1995 г. С 2005 г. по настоящее время арендует у ОАО «КЗМА» помещение по адресу г. Казань ул. Набережная, 11. Поиском данного помещения занимался его помощник - Фролов В.В.

Судом был также допрошен, явившийся в судебное заседание, Фролов В.В., показания которого отражены в протоколе судебного заседания от 09.02.2010г. Свидетель подтвердил, что в 2005г. по поручению Целищева А.Г. занимался поиском производственного помещения, вследствие чего обратился в риэлторское агентство, сотрудники которого и показали впоследствии арендуемое предпринимателем Целищевым А.Г. помещение.

Таким образом, показания свидетелей опровергают доводы ответчика о том, что договор аренды был заключен Целищевым А.Г. без участия ООО «Агентство «Ваша недвижимость».

Выводы пункта 1.6 мотивировочной части решения не основаны на законе, а требование заявителя в указанной части правомерно удовлетворено судом.

В пункте 1.7 мотивировочной части оспариваемого решения, налоговым органом, сделан вывод о том, что заявителем занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2007г., вследствие неотражения прибыли от реализации ценных бумаг в сумме 4 289 816 руб. На основании этого ответчиком начислены пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль за 2007 г.

По мнению заявителя, при определении общей налоговой базы по налогу на прибыль убыток от основной деятельности уменьшается на сумму прибыли по операциям с ценными бумагами.

     В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом для налогоплательщиков - российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Статьей 249 НК РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.

Выручка включает в себя выручку от реализации любого имущества (в том числе ценных бумаг), работ, услуг и имущественных прав.

В соответствии со ст. 315 НК РФ при составлении расчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций выручка от реализации ценных бумаг учитывается при расчете показателя «Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде», а расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, - при расчете показателя «Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации».

Согласно п.3 ст. 249 НК РФ особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ (24 процента), определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с гл. 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Статьей 280 НК РФ предусмотрен особый порядок определения дохода от реализации, а также учета прибыли и убытка при совершении операций с ценными бумагами.

В соответствии с п. 10 ст. 280 НК РФ налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее), в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ.

При этом также определено, что доходы, полученные от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Доходы, полученные от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Налоговым кодексом РФ установлено ограничение, в соответствии с которым при определении налоговой базы прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами.

Следовательно, Налоговым кодексом РФ не ограничивается возможность уменьшения прибыли, полученной при совершении операций с ценными бумагами, на сумму убытка, полученного от основной деятельности.

Учитывая изложенное, при определении общей налоговой базы по налогу на прибыль, убыток от основной деятельности уменьшает сумму прибыли по операциям с ценными бумагами.

В связи с чем, если величина убытка от основной деятельности превышает прибыль, полученную от операций с ценными бумагами, объекта налогообложения по налогу на прибыль не возникает.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в декларации по налогу на прибыль организаций по итогам 2007г. по строке 100 «Налоговая база, отражаемая по строке 120 Листа 02» Листа 05 «Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке» ОАО «КЗМА» отражена сумма 4 289 816,00 руб.

В декларациях по налогу на прибыль организаций за полугодие 2007г. и 9 месяцев 2007г., представленных ОАО «КЗМА» в ИФНС России по Кировскому району г.Казани, по строке 100 «Налоговая база, отражаемая по строке 120 Листа 02» Листа 05 «Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке» налоговая база равна нулю. Кроме того, по строкам 010-040 Листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» деклараций по налогу на прибыль организаций за полугодие 2007г. и 9 месяцев 2007г. не отражен финансовый результат от реализации ценных бумаг, что подтверждается главной книгой за 2007г., счетом 90/1 «Выручка», счетом 90/2 «Себестоимость продаж», счетом 90/3 «НДС», счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

В декларациях по налогу на прибыль организаций за полугодие 2007г., 9 месяцев 2007г.  сумма налога на прибыль, отраженная по строке 180 «Сумма исчисленного налога всего» Листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» равна нулю, сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период, отражаемая по строке 210 Листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» отсутствует.

Согласно представленных в ходе проверки документов: договоров купли-продажи облигаций, отчетов о совершенных по счету депо операциях за период с 01.05.2007г. по 30.10.2007г. ОАО АИКБ «Татфондбанк» №30/10-823, по счету 51/1 «Расчетный счет ОАО «Татфондбанк», по счету 58 «Финансовые вложения», по счету 60/1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», по счету 66/1 «Расчеты», главной книги за 2007г. ОАО «КЗМА» прибыль от реализации ценных бумаг в сумме 4 289 816,00 руб., отраженная в годовой декларации за 2007г., была получена по итогам полугодия 2007г.

Принимая во внимание выводы суда по п.1.4. решения, сумма не перенесенного убытка на начало 2007г. составила 15 761 160,73 руб., что превышает возникшую за полугодие 2007 года и за 9 месяцев 2007 года налогооблагаемую базу по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами