Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.02.2010 по делу n А57-11191/2009. Отменить решение, Принять отказ от иска, Прекратить производство по делу (ст. 49, 150, 151, 269 АПК)

все прямые расходы, относящиеся к производству указанных 200 платформ (расходы марта-апреля 2007 года).

ОАО «Трансмаш» считает, что правомерно включило в расходы за  2007 год затраты на оплату труда в размере 5 733 491,22 руб., поскольку в декабре 2007 года 19 штук платформ модели 13-9744-02 (из 200 штук возвращённых платформ) были реализованы по договору с ЗАО «Желдормаштехкомплект», то есть в том же налоговом периоде. При этом указанная сумма относится к производству 19 (а не 200) штук платформ и правомерно включена в состав расходов в том же налоговом периоде.

Заявитель ссылается на то, что формирование у него расходов по договору с ЗАО «Желдормаштехкомплект» инспекцией не исследовалось, что привело к необоснованному исключению спорной суммы из расходов.

Как следует из материалов дела, на основании договора от 30.11.206 № 760, заключённого между ОАО «Трансмаш» и ЗАО «Петролизинг-Менеджемент», налогоплательщиком открыт заказ 486 на производство 200 штук платформ модели 13-9744-02.

Платформы в указанном количестве переданы покупателю на основании актов приёма-передачи продукции в апреле 2007 года.

27 июля 2007 года дополнительным соглашением № 3 к договору от 30.11.206 № 760 данный договор поставки был расторгнут, платформы подлежали возврату ОАО «Трансмаш».

Возврат продукции произведён по акту приёма-передачи продукции от 27 августа 2007 года.

05 декабря 2007 года между ОАО «Трансмаш» и закрытым акционерным обществом «Железнодорожное машиностроение, технологии и комплектация» (далее – ЗАО «Желдормаштехкомплект») заключён договор на поставку платформ модели 13-9744-02, в рамках которого осуществлена поставка 19 платформ  (из возращённых 200 штук).

Факт реализации налогоплательщиком 19 платформ в 2007 году налоговым органом не оспаривается.

Инспекцией в оспариваемом решении указано, что при возврате 200  платформ ОАО «Трансмаш» в налоговом учёте произведены «сторнировочные» записи по исключению из состава расходов суммы прямых затрат в размере 193 392 411,88 руб., при этом сумма 5 733 491,22 руб. не исключена из состава прямых расходов в налоговом периоде 2007 года.

В соответствии со справкой бухгалтера ОАО «Трансмаш» прямые расходы в сумме 5 733 491,22 руб. не подлежат корректировке в 2007 году и состоят из суммы основной заработной платы производственного персонала в размере 3 841 439,12 руб., дополнительной заработной платы – 573 349,12 руб., ЕСН в сумме 1 318 70, 98 руб.

Основанием для учёта данной суммы в составе расходов налогового периода 2007 года являлась реализация 19 штук платформ в адрес ЗАО «Желдормаштехкомплект» по договору № 708 от 5 декабря 2007 года на сумму 30 020 000 руб.

Судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что налоговый орган без достаточных к тому оснований исключил из расходов спорную сумму, не исследовав состав всех прямых расходов на изготовление платформ по заказу ЗАО «Желдормаштехкомплект».

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области полагает, что расходы в сумме 21 147 415,88 руб. должны рассматриваться как максимальные при расчёте прямых расходов при реализации 19 штук платформ по договору с ЗАО «Желдормаштехкомплект» и без включения в них затрат по оплате в размере  5 733 491,22 руб.

Однако инспекцией в оспариваемом решении расходы в сумме 21 147 415,88 руб. признаны как расходы, не относящиеся к реализованным 19 платформам по договору с ЗАО «Желдормаштехкомплект».

Решением УФНС России по Саратовской области от 10.06.2009 решение налогового органа в данной части было отменено, расходы в сумме 21 147 415,88 руб. были признаны относящимися к реализации 19 штук платформ, также было признано правомерным включение в состав расходов суммы оплаты труда по покраске платформ в размере 24 933 руб.

На основании изложенного судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что 21 147 415,88 руб. не является максимальной суммой прямых расходов по реализации 19 платформ.

При этом обоснованно не принят во внимание расчётный метод определения максимальной суммы прямых расходов по реализации 19 платформ, основанный на порядке форматирования прямых расходов по договору с ЗАО «Петролизинг-Менеджмент», а не по договору с ЗАО «Желдормаштехкомплект», поскольку это прямо противоречит положениям учётной политики ОАО «Трансмаш» о позаказном методе формирования расходов, приказу от 30.12.2005 № 1943 и дополнениям к нему от 29.12.2006 № 1300.

Довод апелляционной жалобы инспекции о том, что ей произведён расчёт суммы заработной платы на одну платформу, несостоятелен.

Налоговым органом в жалобе приводится расчёт суммы заработной платы, начисленной лишь при производстве платформ модели 13-9744-01 по заказу 482, то есть иной модели, чем по договору с «Желдормаштехкомплект», и по другому заказу.

Инспекция ссылается на то, что часть заработной платы при сборке платформ учтена уже в стоимости производственных полуфабрикатов, однако, расчёт в отношении модели - 13-9744-02 в количестве 19 штук по договору с ЗАО «Желдормаштехкомплект» налоговым органом не представлен.

Правомерен вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом в ходе проверки и рассмотрения её результатов не установлены обстоятельства формирования прямых расходов непосредственно по договору с ЗАО «Желдормаштехкомплект», не доказаны обстоятельства совершения налогового правонарушения, неправомерность отнесения в состав расходов суммы заработной платы производственного персонала в размере 3 841 439,12 руб., дополнительной заработной платы – 573 349,12 руб., ЕСН в сумме 1 318 70, 98 руб. в периоде 2007 года при реализации 19 штук платформ в адрес ЗАО «Желдормаштехкомплект».

Согласно статье 253 Налогового кодекса Российской Федерации, в расходы, связанные с производством и реализацией, включаются расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав). Расходы, связанные с производством и (или) реализацией включают в себя, в том числе расходы на оплату труда.

В силу пункта 4 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьёй 255 настоящего Кодекса расходов на оплату труда.

Пунктом 1 указанной статьи предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учётом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчётном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации  прямые расходы относятся к расходам текущего отчётного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.

Налогоплательщиком учтены затраты на оплату труда в периоде производства продукции (товаров) и обоснованно включены в расходы в сумме 5 733 491,22 руб. за 2007 год при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Уменьшение инспекцией убытка в указанной сумме суд первой инстанции правомерно признал незаконным.

В силу пункта 1.1.9 оспариваемого решения уменьшен убыток в периоде 2007 года при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 73 000 000,06 руб. По данному эпизоду Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области и УФНС России по Саратовской области обжалуется решение суда первой инстанции в связи с тем, что в мотивировочной части судебного акта не дана надлежащая оценка доводам налогового органа и представленным инспекцией доказательствам. Согласно доводу налогового органа, изложенному в апелляционной жалобе, завышение убытка на сумму 73 000 000,06 руб. произошло в результате списания деталей и комплектующих на производство платформ модели 13-9744-01 по заказу 482 сверх требуемого количества. УФНС России по Саратовской области обжалует данный эпизод по основанию повторности включения расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Из материалов дела следует, что квалификация налогового правонарушения при вынесении решения от 31.03.2009 № 03/08 определена инспекцией как завышение прямых расходов, связанных с производством и реализацией продукции по заказу 482, в связи с неправомерной «переброской расходов с заказа 486 на заказ 482». Обстоятельства квалифицируемого нарушения изложены налоговым органом на стр. 53-58 указанного решения.

В соответствии с договором от 30.11.2006 № 760, заключённым с ЗАО «Петролизинг-Менеджемент», налогоплательщиком открыт заказ 486 на производство 200 штук платформ модели 13-9744-02. В апреле 2007 года все платформы переданы покупателю на основании актов приёма-передачи продукции. Подписанием дополнительного соглашения № 3 к договору от 27.07.2007 данный договор поставки был расторгнут, платформы подлежали возврату заявителю. Возврат продукции произведён по акту приёма-передачи продукции от 27.08.2007 (стр. 43 решения от 31.03.2009 № 03/08). Инспекцией не оспаривается и подтверждается материалами дела, что расходы, связанные с производством 200 штук платформ модели 13-9744-02, при возврате платформ были исключены («отсторнированы») из состава расходов в учётных регистрах ОАО «Трансмаш», за исключением суммы в размере 5 733 491,22 руб. по пункту 1.1.8 решения от 31.03.2009 № 03/08.

Заказ № 482 открыт предприятием по договорам с ООО «ФинансБизнесГрупп» от 2.04.2007 (отгружено 352 штук), ООО «Инпромлизинг» от 13.02.2007 (отгружено 200 штук), от 25.04.2007 (отгружено 330 штук), соглашению о порядке возмещения расходов с ОАО «Трансконтейнер» от 16.03.2007 (отгружено 125 штук) на поставку платформ модели 13-9744-01. Всего в периоде 2007 года реализовано по данному заказу 1007 штук платформы модели  13-9744-01 (стр.6-16 акта проверки), в том числе в периоде октябрь-декабрь 2007 года реализовано 330 штук платформ модели 13-9744-01.

Согласно пояснениям налогоплательщика, при производстве платформ модели 13-9744-01 по заказу № 482 использованы комплектующие (в том числе тележки или колёсные пары в количестве 166 единиц) с возвращённых платформ модели 13-9744-02 на общую сумму 73 млн. руб., что отражено в учётных регистрах соответствующей записью.

Инспекция оспаривает правомерность использования комплектующих с возвращённых платформ, поскольку потребности в использовании комплектующих с возвращённых платформ в указанном количестве у ОАО «Трансмаш» не было, так как в промежутке октябрь-декабрь 2007 года со склада предприятия были списаны комплектующие в достаточном количестве для производства 330 штук реализованных в этом периоде платформ, с учётом количества готовых изделий по данным карточек складского учёта материалов по форме М-17. В обоснование своей позиции Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области ссылается на произведённые ею расчёты о потребности в комплектующих на производство платформ (таблицы по количеству списанных со склада запасных частей), Справку главного конструктора заявителя, регистры учёта по списанию комплектующих со склада ОАО «Трансмаш», документы по реализации продукции в указанном периоде, акты о технической приёмке новых грузовых и пассажирских вагонов в окончательно готовом виде по Форме ВУ-1 (утверждённых МПС РФ в 1994 году), карточки учёта материалов. Согласно расчётам, произведённым инспекцией, количество произведённых и реализованных платформ за октябрь-декабрь 2007 года с учётом остатка на складе в количестве 50 штук составляет 280 единиц. На их производство требуется 560 тележек, тогда как со склада списано в этом периоде 587 штук. 

Таким образом, согласно расчётам, произведённым налоговым органом, у налогоплательщика не было производственной потребности в использовании комплектующих (в том числе тележек или колёсных пар) с возвращённых 200 платформ, в связи с чем комплектующие на производство заказа 482 списаны с избытком, а расходы учтены в целях налогообложения неправомерно.

ОАО «Трансмаш» оспорило выводы и расчёты инспекции как не соответствующие фактическим обстоятельствам дела и произведённые только по данным регистра о списании комплектующих со склада без учёта данных первичных документов по всему производственному процессу в целом. В том числе ОАО «Трансмаш» указывает на то обстоятельство, что анализ данных о списании комплектующих по году, произведённый инспекцией (таблицы по количеству списанных со склада запасных частей), содержит выводы о недостатке комплектующих для производства 1007 реализованных платформ модели 13-9744-01. Из проведённого инспекцией расчёта следует, что общая потребность в комплектующих (тележках или колёсных парах) для производства реализованных в периоде 2007 года 1007 штук платформ модели 13-9744-01 составляла 2014 штук, тогда как со склада списано в производство только 1609 штук, то есть комплектующих со склада отпущено только в объёме, необходимом для производства 804 штук платформ, а выпуск реализованной продукции составил 1007 штук. Таким образом, дефицит комплектующих (общая производственная потребность) составил 405 тележек (колёсных пар), тогда как из возвращённых платформ использовано всего 166 тележек. Также заявителем оспаривается довод налогового органа о наличии на складе в остатке в периоде октябрь-декабрь 2007 года готовых платформ в количестве 50 штук как основанный на несоотносимом документе. ОАО «Трансмаш» указывает, что Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области не приняты во внимание данные первичных учётных документов, в том числе  внутрицехового перемещения комплектующих при производстве платформ: лимитно-заборной карты о списании 114 штук тележек за октябрь 2007 года и списание 241 штуки тележек по накладной № 3 за ноябрь 2007 года для выполнения заказа 484.

Следовательно, перемещение комплектующих, то есть снятие в сборочном цехе деталей с части возвращённых платформ модели 13-9744-02 в процессе разукомплектации и использование их в процессе производства платформ модели 13-9744-01, обусловлено производственной необходимостью и недостатком комплектующих в целом по предприятию при исполнении заказов.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение суда в данной части не подлежит отмене, а апелляционные жалобы – удовлетворению.

В соответствии со статьёй 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьёй 252 Кодекса. Согласно пункту 1 названной статьи, расходами