Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2009 по делу n А56-20453/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ применяется с учетом Постановления Правительства Российской Федерации от 21.08.2001 N 602 и касается только организаций, производящих экспортируемые товары, включенные в Перечень.

Согласно п. 2 Порядка налогоплательщик освобождается от уплаты налога с авансовых и иных платежей только в случае представления в налоговый орган пакета документов, указанных в пункте 3 Порядка. Документы представляются в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией за соответствующий налоговый период.

Обществом выполнены все необходимые требования гл. 21 НК РФ в части представления полного пакета документов, обосновывающих исключение из объекта налогообложения полученных авансов.

Кроме того, налоговый орган не учитывает того обстоятельства, что результатом выполненных Заявителем работ будет являться новая вещь — авианосец по проекту 11430 (тяжелый авианесущий крейсер «Адмирал Горшков» соответствовал проекту 1143.1). То есть договор Заявителем заключен не на обработку вещи, а на изготовление новой вещи.

Данный вывод следует как из объема работ (демонтаж всего вооружения и радиолокационной станции, увеличение длины полетной палубы и размера ангара, замена энергетической установки и кабельных сетей, модернизация корпуса судна на 60 % и другие работы), так и из текста Контракта и Договора комиссии.

Изготовленный Заявителем «Авианосец» в будущем будет вывозится в таможенном режиме экспорта, что подтверждается имеющимися в материалах дела документами: заключением Министерства экономического развития и торговли РФ (том 1, приложение № 1, л.д. 234), в котором указано, что товар будет вывезен в таможенном режиме экспорта, а сам Заявитель назван в качестве организации-экспортера; письмом ФТС России о подтверждении кода ТН ВЭД (том 1, приложение № 1, л.д. 185), в котором товар квалифицирован в качестве экспортируемого.

Применение же ставки 0 % по НДС в отношении вывозимых на экспорт товаров на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ не связывается законодателем с видом гражданско-правового договора, по которому изготовлен товар (поставка или подряд). Целью введения нормы, предусматривающей налогообложение по ставке 0 % на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, является экономическая поддержка налогоплательщиков-экспортеров и стимулирование отечественного экспорта товаров.

Кроме того, налоговый  орган  не  вправе  переоценивать  выводы,  содержащиеся  в соответствующем   заключении   Министерства  экономического   развития   и   торговли   РФ.

Налоговый  орган  вправе  лишь  проверить  формальное  соблюдение  налогоплательщиком требований   пункта   3   Порядка:   проверить   наличие   в   контракте   условий   о перечислении авансов; установить факт получения авансов после 01 января 2001 года в соответствии с условиями контракта; проверить наличие соответствующего заключения Министерства экономического развития и торговли РФ.

Данный вывод прямо следует из пункта 3 Порядка. Как предусмотрено абзацем 1 названного пункта, соответствующие документы представляются в налоговый орган в целях подтверждения получения авансовых или иных платежей, а не в целях подтверждения факта осуществления операций, дающих право на применение освобождения авансов от налогообложения НДС. Более того, из подпункта а) пункта 3. Порядка следует, что контракт с иностранным покупателем в целом может и не представляться в налоговый орган. Это касается случаев, когда контракт содержит сведения, содержащие государственную тайну. В этом случае в налоговый орган представляется лишь выписка из контракта, содержащая информацию, необходимую для налогового контроля. А, поскольку, как указано выше, налоговый контроль в данном случае заключается в проверке факта получения авансов, то и к «информации, необходимой для налогового контроля» следует отнести только те условия контракта, которые предусматривают перечисление иностранным покупателем авансов налогоплательщику.

Напротив, что касается требований к комплекту документов, представляемому в Министерство экономического развития и торговли РФ для подготовки соответствующего заключения, то Приказ Минэкономразвития России от 01 ноября 2002 года № 359 «Об организации в Минэкономразвития России работы по подготовке и выдаче заключений, подтверждающих длительность производственного цикла изготовления реализуемых на экспорт товаров» не предусматривает возможности передачи в Министерство выписок из контрактов ни в каких случаях.

Данное обстоятельство подтверждает тот факт, что квалификацию предмета контракта в качестве контракта, предусматривающего длительный цикл производства экспортируемого контракта, компетентно осуществлять Министерство экономического развития и торговли РФ по согласованию с Министерством промышленности, науки и технологий РФ. Тогда как квалификация того же контракта на предмет наличия в нем условий о перечислении авансов - уже компетенция налогового органа, который, помимо этого, проверяет также сам факт получения авансов и наличие соответствующего заключения Министерства экономического развития и торговли РФ.

С учетом изложенного, доначисление 1 323 315 630 руб. НДС произведено неправомерно.

Апелляционная инстанция не находит оснований для переоценки выводов суда по данному эпизоду.

Пункты 2.7 и 2.8 Решения

Проверкой установлено и отражено в пункте 2.7 Решения налогового органа невключение Обществом  в налоговую базу сумм авансовых платежей, полученных в счет предстоящего оказания услуг по обучению и оплаты за оказанные услуги (п. 2.8. решения).

По пункту 2.7. оспариваемого решения налоговый орган указывает, что между ФГУП «Рособоронэкспорт» и ФГУП «ПО «Севмаш» были заключены договоры комиссии № РВ9356122333213-311224 (т. 1. приложение № 2. л.д. 80-104) и № РВ9356122333213-31 1223 от 03.12.2004 (т 1. приложение № 2. л.д. 54-79), во исполнение которого ФГУП «Рособоронэкспорт», действующий в качестве комиссионера, заключил в интересах Заявителя дополнения № 235612333212 (том 1, приложение № 2, л.д. 20-37) и 235612333213 (том 1, приложение № 2. л.д. 38-53) к Контракту № Р135604003205 с Республикой Индия на производственно-техническое обучение индийских специалистов ремонту корабля проекта 11430.

Обществом по вышеуказанному  контракту были получены от индийской стороны авансовые платежи и оплата за оказанные услуги.

Авансовые платежи не включались Обществом в налогооблагаемый оборот по НДС, а к суммам окончательной оплаты за оказанные услуги Общество применило ставку 0 процентов при исчислении НДС.

Нарушение Обществом ст. 146 НК РФ  привело к занижению налоговой базы по НДС на сумму 127 551 883 рублей, в том числе: 17 370 766 рублей за декабрь 2004 года и 110 181 117 рублей за сенгябрь 2005 года (п. 2.7.), а  нарушение п. 3 ст. 164 НК РФ в части не обложения оказанных услуг по обучению по ставке 18 процентов - к занижению налоговой базы по НДС на сумму 22 833 180 рублей, в том числе: 12 000 919 рублей за февраль 2006 года, 8 285 389 рублей за май 2006 года, 2 537 881 рубль за июль 2006 года. (п. 2.8).

Вышеуказанные занижения налоговой базы повлекли  неполную уплату НДС в бюджет: 2 649 778 рублей за декабрь 2004 года, 16 807 289 рублей за сентябрь 2005 года, 1 832 022 рублей за февраль 2006 года, 1 263 873 рубля за май 2006 года,      387 134 рубля за июль 2006 года.

Кроме того, по указанным эпизодам налоговым органом начислены соответствующие суммы пеней и штрафных санкций.

В апелляционной жалобе Инспекция ссылается на то, что невключение в налоговую базу по НДС авансовых платежей за оказание услуг по обучению иностранного персонала на территории РФ нормами НК РФ не предусмотрено. Налогоплательщиком ошибочно сделан вывод о том, что тяжелый авианесущий крейсер «Адмирал Горшков» является товаром, который после переоборудования будет вывезен ФГУП «ПО «Севмаш» в таможенном режиме экспорта. Местом реализации услуг по предоставлению транспортных средств и медицинской помощи иностранным специалистам иностранного заказчика, а также по обеспечению услугами переводчиков, является территория РФ. Согласно пункту 3 статьи 164 НК РФ услуги по обучению, а также предоставлению транспортных средств, переводчиков и медицинской помощи иностранным специалистам инозаказчика на территории РФ подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 18 %.

Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию ответчика по следующим основаниям.

При рассмотрении  п. 2.6. решения судом установлены обстоятельства заключения Обществом контракта   № РВ/935612241039 с Республикой Индия на переоборудование крейсера «Адмирал Горшков».

Нормами указанного контракта предусмотрено в качестве одного из существенных условий обучение специалистов индийской стороны эксплуатации, техническому обслуживаю и ремонту корабля (ст. 11 контракта).

При этом пунктом 11.5 контракта предусмотрено, что обучение будет проводиться в соответствии с контрактными документами по обучению на русском языке, с помощью переводчиков английского языка.

Аналогичные положения предусмотрены и в п. 14.1-14.5 Договора комиссии № РВ/935612241039-311496, заключенного между ФГУП «Рособоронэкспорт» и Обществом (т. 1, приложение № 1. л.д. 6-58).

В соответствии со ст. 1 Закона РФ от 19.07.1998  № 114-ФЗ «О военно-техническом сотрудничестве РФ с иностранным государствами» под военно-техническим сотрудничеством понимается деятельность в области международных отношений, связанная с вывозом и ввозом, в том числе с поставкой или закупкой, продукции военного назначения, а также с разработкой и производством продукции военного назначения. Соответственно, под продукцией военного назначения понимаются вооружение, военная техника, работы, услуги, результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность) и информация в военно-технической области. При этом к продукции военно-технического сотрудничества, в частности, законодателем прямо отнесены:

вооружение и военная техника - комплексы различных видов оружия и средств обеспечения его боевого применения, в том числе средств доставки, системы наведения, пуска, управления, а также другие специальные технические средства, предназначенные для оснащения вооруженных сил. боеприпасы и их компоненты, запасные части, приборы и комплектующие изделия к приборам, учебное оружие (макеты, тренажеры и имитаторы различных видов вооружения и военной техники);

техническая документация (нормативно-техническая, конструкторская, проектная. технологическая,      эксплуатационная,      программная,  инструктивно-методическая).

При этом, как обоснованно указал суд первой инстанции, не может иметь правового значения то обстоятельство, что правовое регулирование отношений, связанных с обучением иностранных специалистов, выделено в отдельный контрактный документ и отдельно прописана их стоимость.

Поскольку услуги по обучению в данном случае являются неотъемлемой составной частью реализации на экспорт продукции военного назначения, их налогообложение подчинено тем же правилам, что и реализация на экспорт самого авианосца.

Указанное выше относится и к услугам по предоставлению переводчиков, транспортных средств, медицинской помощи специалистам и персоналу иностранного заказчика.

Поскольку экспорт самого авианосца подлежит налогообложению по ставке НДС 0 процентов, а авансы, полученные в счет данной операции, не подлежат налогообложению в силу пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ (правовая позиция аналогична изложенной в п. 2.6. настоящего решения), - аналогичен и порядок налогообложения, который распространяется и на авансы, полученные по соглашениям об обучении, являющемся составной частью продукции военно-технического сотрудничества, а не самостоятельной услугой.

Таким образом, обучение специалистов и персонала индийской стороны является не самостоятельной услугой, а частью обязанностей Общества по контракту № РВ/935612241039.

Вследствие вышеизложенного доначисление по пп. 2.7, 2.8 НДС, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций обоснованно признано судом необоснованным. Апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы по данному эпизоду.

Довод жалобы о том, что по пунктам 2.6, 2.7 и 2.8 решения Обществу предложено уплатить недоимку в сумме 1 346 773 934 руб., а налогоплательщик оспаривает сумму 1 348 707 455 руб. без учета сумм, удовлетворенных на стадии рассмотрения возражений, отклоняется судом как необоснованный.

Согласно резолютивной части решения суда доначисления по НДС по пунктам 2.6, 2.7 и 2.8 решения Инспекции признаны недействительными в общей сумме 1 345 733 272 руб.

3. Налог на доходы физических лиц.

Выводы суда по пункту 3.1.2 решения налогового органа не обжалуются в апелляционном порядке.

4. Единый социальный налог.

Выводы суда по пункту 4.2 решения налогового органа не обжалуются в апелляционном порядке.

5. Налог на имущество (пункт 5.1 решения).

В результате налоговой проверки инспекция установила нарушение Обществом п. 8 ст. 381 НК РФ в части необоснованного использования льготы по налогу на имущество. Инспекцией были установлены обстоятельства использования Обществом объектов мобилизационного назначения и мобилизационных мощностей.

Указанное нарушение привело к доначислению Обществу налога на имущество в сумме 81 916 045 рублей, а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на нарушение налогоплательщиком пункта 8 статьи 381 НК РФ в части оснований применения льготы по налогу на имущество в части объектов мобилизационного назначения и мобилизационных мощностей за 2004 год. Оспаривая решения суда первой инстанции в части данного эпизода, налоговый орган ссылается на факт частичного использования налогоплательщиком объектов мобилизационного назначения и мобилизационных мощностей, что исключает применение налоговой льготы, предусмотренной пунктом 8 статьи 381 НК РФ.

В качестве доказательств, подтверждающих выводы налогового органа, Инспекция ссылается на следующие документы:

перечни запасов оборудования ФГУП «ПО «Севмаш», не используемого в текущем производстве, утвержденные генеральным директором ФГУП «ПО «Севмаш», действующие в 2004 году: № 303.00.152-2003 (Приложение № 5, листы дела 162 - 168); №303.00.153-2003 (Приложение № 5, листы дела 160, 161); № 303.00.170-2004 (Приложение № 5, листы дела 208 - 215); №303.00.171-2004 (Приложение №5, листы дела 155, 156).

протокол  допроса  свидетеля  Маляренко  Анатолия  Леонидовича  от   17.07.2007 о состоянии работы оборудования, находящегося на балансе цеха 19.

Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию ответчика по следующим основаниям.

Согласно п. 1 ст. 21 и п. 1 ст. 56 НК РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы (преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков, в том