Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2010 по делу n А13-4021/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

части решения, подпункт «а» пункта 1, пункты 2, 3.1 резолютивной части решения).

В ходе проверки налоговой инспекцией установлено, что предприниматель поставлял товары на экспорт.

В соответствии с выпиской с валютного счета Великоустюгского филиала открытого акционерного общества «Коммерческий банк «Севергазбанк» (далее – ОАО КБ «Севергазбанк») (т. 10, л. 10 - 28) на указанный счет предпринимателя в 2006 году поступила валютная выручка в общей сумме 4 359 198 долларов США по экспортному контракту от 29.08.2005 № 2 на поставку лесоматериалов, заключенному предпринимателем Имановым А.Т. с фирмой «Universal Wood International» Исламской Республики Иран (т. 14, л.126 - 148). В перерасчете выручки в рублевом эквиваленте на каждую дату поступления денежных средств сумма экспортной выручки составила 118 318 950 руб. 49 коп., что не оспаривается заявителем. Без учета комиссии (10 769 004 руб. 90 коп.) фактический доход предпринимателя от реализации товаров на экспорт, по мнению инспекции, составил 107 549 945 руб. 59 коп. (118 318 950,49 - 10 769 004,90) (пункты 1.4.1, 2.4.1 оспариваемого решения).

С учетом данных налоговых деклараций инспекция пришла к выводу о занижении предпринимателем налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН за     2006 год на сумму дохода в виде авансовых платежей по экспортным операциям за указанный налоговый период в размере 18 691 892 руб. 59 коп. (107549945,59 – 88 858 053).

Кроме того, инспекцией установлен факт занижения предпринимателем налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН за 2006 год на сумму авансовых платежей по экспортным операциям в размере 911 855 руб., поступивших по платежному поручению от 22.11.2006 № 663 на расчетный счет предпринимателя, открытый в Великоустюгском филиале ОАО КБ «Севергазбанк» ( пункты 1.4.2 и 2.4.2 решения).

Суд первой инстанции правомерно согласился с данными выводами налогового органа по следующим основаниям.

Статьей 38 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусмотрено, что объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй данного Кодекса и с учетом положений статьи 38 НК РФ.

Исходя из статьи 41 данного Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль (доход) организаций», «Налог на доходы от капитала» указанного Кодекса.

В силу статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 данного Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 указанного Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 225 НК РФ общая сумма налога на доходы физических лиц исчисляется по итогам налогового периода (исходя из статьи 216 НК РФ, им признается календарный год) применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Дата фактического получения дохода в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Аналогичным образом согласно статьям 236, 237, 242 НК РФ определяется налоговая база по единому социальному налогу.

Пунктом 2 статьи 54 данного Кодекса установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с вышеуказанным Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (пункты 13, 14) доходы и расходы отражаются в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. В книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

В данном случае в учетной политике предпринимателя, утвержденной приказом от 25.12.2003, с учетом изменений, внесенных в нее приказом от 27.12.2003 и пролонгированной на 2005 и 2006 годы приказами от 17.12.2004, от 27.12.2005 (т. 9, л.42 - 48) установлено, что доходы определяются кассовым методом.

Таким образом, предприниматель, применяя кассовый метод определения доходов и расходов, должен был включить авансовые платежи, поступившие в 2006 году, в налогооблагаемую базу этого налогового периода.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается предпринимателем, что в 2006 году на расчетный счет Иманова А.Т. поступила предварительная оплата в сумме 18 691 892 руб. 59 коп. и в сумме 911 855 руб. за товар, поставленный предпринимателем в ином налоговом периоде. Данная сумма не учтена предпринимателем в составе доходов при исчислении НДФЛ и ЕСН в 2006 году.

На основании этого суд первой инстанции обоснованно посчитал, что налоговая инспекция сделала правомерный вывод о занижении предпринимателем налогооблагаемой базы по спорным налогам на указанные суммы авансовых платежей, поскольку индивидуальные предприниматели обязаны вести учет доходов и расходов кассовым методом, датой фактического получения дохода, когда он подлежит включению в облагаемую НДФЛ и ЕСН базу, является дата поступления оплаты товаров, выполнения работ, оказания услуг.

В то же время в соответствии с положениями статьи 88 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а не установление фактов занижения доходов или завышения расходов.

Пунктом 15 Порядка установлено, что расходы на приобретение материальных ресурсов подлежат включению в налоговую базу того налогового периода, в котором получены доходы от реализации товаров.

В данном случае налоговая инспекция, делая вывод о необоснованном  невключении предпринимателем при исчислении ЕСН и НДФЛ в доходы за              2006 год указанных сумм полученных авансовых платежей, при проведении проверки в нарушение указанных норм не установила расходы, связанные с получением данного дохода.

Налоговый орган при проведении проверки не затребовал от предпринимателя какие-либо документы, подтверждающие расходы на приобретение материальных ресурсов, подлежащие включению в налоговую базу того периода, в котором получены данные авансовые платежи.

Довод налогового органа о том, что указанные расходы предприниматель имеет право относить в профессиональные налоговые вычеты только в том периоде, когда был поставлен товар в счет полученных авансовых платежей, не соответствует указанным выше нормам Кодекса и Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции предприниматель представил таблицу расходов, связанных с получением аванса в 2006 году по контрактам от 29.08.2005 № 2 и от 13.11.2006 № 3, а также документы в их подтверждение.

Согласно представленной таблице  предприниматель отнес в расходы затраты на приобретение пиломатериалов и иных материалов, затраты на погрузочно-разгрузочные работы, уплаченные таможенные платежи и тарифы по отправке товара (т. 18, л. 2-13).

Налоговая инспекция, рассмотрев представленный предпринимателем в подтверждение заявленных расходов пакет документов, заявила по ним возражения  (т. 21, л. 84-89).

Суд апелляционной  инстанции, оценив представленные сторонами доказательства по делу в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ, считает, что предпринимателем документально подтверждены расходы, связанные с получением авансовых платежей, в размере 6 586 667 руб.

Согласно представленным документам предпринимателем были приобретены пиломатериалы у предпринимателей Смирнова В.И., Пестова О.В., Конева А.М., Воронова С.А., Биричевского С.А., Гусева С.А., Зубова Ю.С., Ямова С.Н., Шеркунова А.С., Олейникова А.В., КХ «Горка», обществ с ограниченной ответственность «Регион» и ООО «Нива».

В подтверждение приобретения материалов у данных лиц представлены накладные и квитанции к приходным кассовым ордерам.

При этом указанные накладные не соответствуют форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации                            № ТОРГ-12 и требованиям, предусмотренным  пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете.

Также не были представлены предпринимателем счета-фактуры на оплату приобретенного у указанных лиц товара.

В связи с этим являются обоснованными доводы налоговой инспекции о том, что по указанным выше поставщикам, предпринимателем документально не подтверждены заявленные расходы на приобретение пиломатериалов.

Не могут быть приняты во внимание представленные предпринимателем после заявления налоговым органом возражений по указанным выше накладным и квитанциям исправленные накладные по форме № ТОРГ-12.

Как указано выше, предпринимателем не представлялись в подтверждение затрат на приобретение товаров у перечисленных выше поставщиков товарные накладные по форме № ТОРГ-12, поэтому заявитель представил не исправленные, а вновь оформленные товарные накладные.

При этом в представленных ранее накладных отсутствуют адреса спорных поставщиков. Указанные в имеющихся на накладных печатях  предпринимателей  Смирнова В.И., Пестова О.В., Конева А.М., Воронова С.А., Биричевского С.А., Гусева С.А., Зубова Ю.С., Ямова С.Н., Шеркунова А.С., КХ «Горка», общества с ограниченной ответственностью «Регион» индивидуальные номера налогоплательщиков (далее – ИНН) согласно полученным налоговым органом ответам на запросы не были кому-либо присвоены или присвоены иным лицам.

Предприниматель не раскрыл источник и способ получения вновь оформленных накладных. Также не пояснил, каким образом им были установлены адреса указанных выше лиц и как он мог в течение короткого времени обратиться к ним и получить накладные по форме № ТОРГ-12.

Учитывая изложенные обстоятельства, представленные накладные по форме № ТОРГ-12 не могут быть приняты в качестве доказательств по настоящему делу.

Кроме того, счета-фактуры на оплату данного товара вместе с товарными накладными по форме № ТОРГ-12 представлены не были, как не были предъявлены и ранее.

Также предпринимателем были представлены документы, свидетельствующие о приобретении пиломатериалов у предпринимателей Бурлова В.В., Шеркунова А.С., Ивановского В.Н., Ульянова В.А.,                   Акперовой И.А., Шаравина С.Г., обществ с ограниченной ответственностью «Становица», «Двиналес», «Родина Плюс».

В обоснование заявленных расходов предпринимателем представлены счета-фактуры, товарные накладные по форме № ТОРГ-12 и документы, подтверждающие оплату приобретенного товара.

Следовательно, предприниматель документально подтвердил расходы на приобретение пиломатериалов у данных лиц. Налоговым органом не оспаривается, что данные расходы связаны  с поставкой Имановым А.Т. пиломатериалов на экспорт и получением дохода от реализации товаров.

Не могут быть приняты во внимание доводы налогового органа о том, что в подтверждение получения товаров у указанных поставщиков         Имановым А.Т. не были представлены товарно-транспортные накладные по форме № 1-Т.

Данная форма утверждена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78 как форма учета работ в автомобильном транспорте, а следовательно, не является первичным документом для операций по реализации товаров.

Следовательно, факт отсутствия товарно-транспортных накладных  не может являться основанием для отказа предпринимателю в принятии указанных расходов.

Также не является основанием для отказа предпринимателю в принятии данных расходов отсутствие расшифровки подписей в товарных накладных.

Не принимаются во внимание доводы налоговой инспекции об отсутствии в первичных документах, представленных в подтверждение расходов на приобретение пиломатериалов у указанных лиц, ИНН продавца и покупателя, так как они не соответствуют действительности. В представленных счетах-фактурах и накладных указаны ИНН как поставщика, так и покупателя.

С учетом изожженного предприниматель документально подтвердил расходы в сумме 3 063 518 руб. 20 коп. на приобретение товаров у предпринимателей Бурлова В.В., Шеркунова А.С., Ивановского В.Н.,      Ульянова В.А., Акперовой И.А., Шаравина С.Г., обществ с ограниченной ответственностью «Становица», «Двиналес» и «Родина Плюс».

Кроме того, предприниматель представил в подтверждение приобретения материалов у предпринимателей Шильниковского Е.В., Митина С.К., обществ с ограниченной ответственностью «Солярис» и «Волгодский автоцентр КамАЗ» счета-фактуры от 16.01.2007 № 19, от 30.01.2007 № 114, от 09.02.2007 № 147, от 18.01.2007 № Д-0044931, от 22.01.2007 № 51, накладные по форме    № ТОРГ-12 и документы, подтверждающие оплату товара. 

Налоговым органом не оспаривается, что данные расходы на приобретение материалов связаны с поставкой Имановым А.Т. пиломатериалов на экспорт и получением дохода от реализации товаров.

В связи с этим предпринимателем документально подтверждены расходы на приобретение материалов в сумме 176 885 руб.

Не могут быть приняты заявленные предпринимателем расходы на приобретение материалов у предпринимателя Митина С.К. по счету-фактуре от 08.01.2007 № 1 на сумму 16 570 руб., так как Имановым А.Т. не представлены доказательства оплаты данного товара. Представленное платежное поручение от 28.11.2007 № 390 не свидетельствует об оплате товара, приобретенного на основании счета-фактуры от 08.01.2007 №