Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2010 по делу n А66-9765/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

приобретения обществом кожевенной продукции у ООО «Медиа Трэвел» в 2004 году, поэтому у суда отсутствует возможность проверить правомерность утверждения заявителя.

Ссылка заявителя на утрату первичных учетных документов по приобретению продукции в 2004 году не может рассматриваться как безусловное основание для принятия довода общества о формировании им состава расходов налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в проверяемых периодах. Последствия, связанные с утратой первичных учетных документов, в таком случае относятся на налогоплательщика. При этом в материалах дела не имеется доказательств, свидетельствующих о том, что утрата документа произошла по независящим от него причинам.

Заявитель считает, что ответчик неправомерно не применил в данном случае нормы, закрепленные в пункте 1 статьи 31 НК РФ. По мнению апелляционной инстанции, оснований для применения указанной нормы в рассматриваемом случае не имеется, поскольку подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, на который ссылается общество, предусмотрено определение суммы налога расчетным путем при отсутствии у налогоплательщика учета доходов и расходов и в иных случаях, при которых невозможно исчислить налоги. В данном случае налоговая отчетность за 2004 год заводом предъявлена, налог исчислен. Следовательно, оснований для применения данной нормы не имеется.

 В силу положений главы 25 НК РФ правомерность отнесения затрат на расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль должен подтвердить налогоплательщик. Эта обязанность заключается в представлении соответствующих расчетов, первичных документов,  подтверждающих право на расходы, а также обосновывающих размер таких расходов при формировании и составлении налоговой отчетности за проверяемые периоды.  

       Согласно имеющимся в деле первичным документам кожевенная продукция приобретена обществом у ООО «Медиа Трэвел» в 2005 году.

      С учетом изложенного, а также положений статей 252, 253, 272 НК РФ у апелляционной инстанции отсутствуют основания для вывода о том, что размер непринятых сумм расходов определен ответчиком неправильно.

       Кроме того, по данным инспекции размер непринятых расходов в      2005 году меньше по сравнению с тем размером, на который ссылается заявитель.

        При таких обстоятельствах у суда отсутствуют основания полагать, что доначисления по налогу на прибыль произведены налоговым органом в завышенном размере, в указанной части оспариваемое решение ответчика признанию недействительным не подлежит.

В то же время, по мнению апелляционной инстанции, правомерность начисления НДС, а также пеней и штрафов по этому налогу в тех размерах, которые отражены в решении инспекции от 23.09.2008 № 25, ответчиком не подтверждена.

Оспаривая размер доначисленных по проверке сумм НДС, пеней и штрафов, заявитель ссылался на то, что при формировании расчетов ответчиком не учтены суммы НДС, подлежащие возмещению заявителю из бюджета.

В подтверждение правомерности начисления 67 431 975 руб. 44 коп. НДС по спорному эпизоду, связанному с поставкой сырья ООО «Медиа Трэвел», инспекцией представлен сводный расчет сумм НДС и налоговых вычетов, отраженных в декларациях завода, а также сумм, доначисленных по проверке (том 45, листы 7-8). В отношении сумм НДС, отраженных в проверяемых налоговых декларациях общества и зафиксированных в предъявленном расчете, разногласий у инспекции и заявителя не имеется, что также подтверждается имеющимися в деле декларациями (том 47, том 48). 

Согласно указанному расчету в доначисленную сумму по налогу вошли 26 508 231 руб. 43 коп. НДС, подлежащего уплате по итогам проверяемых налоговых периодов - апреля, июня, декабря 2005 года, марта, мая 2006 года (том 45, листы 7-8, 15-й столбец), а также 40 923 744 руб. 01 коп. НДС, который, по сведениям налогового органа, был возмещен обществу в соответствии с составленными им декларациями по итогам проверяемых периодов – апреля, июня, декабря 2005 года, марта, июня, августа, сентября 2006 года (том 45, листы 7-8, 16-й столбец). В этом же расчете отражены доначисленные суммы штрафных санкций в размере 9 415 529 руб. 97 коп. в разрезе налоговых периодов, а также пени в общей сумме                          14 633 850 руб. 19 коп. (том 45, листы 7-8, столбцы 23-й, 24-й).

Завод считает, что НДС, заявленный по итогам налоговых периодов к возмещению из бюджета (и уменьшенный впоследствии налоговым органом по результатам проверки), не может быть предложен к уплате, поскольку не является неуплаченным налогом. Данное утверждение общества не может расцениваться как обоснованное применительно к тем случаям, когда НДС, подлежащий возмещению из бюджета, до проведения выездной налоговой проверки был возмещен налогоплательщику путем зачета или возврата из бюджета.

В названном расчете инспекция отразила основания возмещения НДС, заявленного к возмещению из бюджета в разрезе налоговых периодов                 (том 45, листы 7-8; столбцы с 17-го по 21-й). Завод оспаривал основания и сам факт осуществления зачетов, в том числе по налоговым периодам марта, июня, августа 2006 года. В связи с тем, что в ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции при проверке данного расчета (том 45, листы 7-8, столбцы с 17-го по 21-й) выявлены ошибки в части отражения сведений, касающихся проведенных зачетов, налоговым органом впоследствии представлены дополнительные уточнения, касающиеся указанных сведений (том 45, листы 22-25; том 46, листы 64-69).

В подтверждение правомерности начисления пеней по НДС инспекция предъявила два расчета (приложения № 2 и № 3) к решению от 23.09.2008   № 25 (том 45, листы 9-11), из которых следует, что сумма пеней по НДС, начисленных обществу по результатам проверки, равна                     14 633 850 руб. 19 коп. (17 187 928 руб. 05 коп. - 2 554 077 руб. 86 коп.). При этом представители налогового органа пояснили, что расчет пеней, содержащийся в приложении № 3, составлен без учета доначислений по проверке, расчет пеней, приведенный в приложении № 2, составлен с учетом доначислений по проверке, поэтому разница итоговых сумм указанных расчетов составляет сумму пеней по НДС, начисленную заводу оспариваемым решением по спорному эпизоду.

Также ответчиком предъявлен расчет сальдо по НДС за период с 01.01.2005 по 01.10.2008 (том 45, листы 14-21). При сравнение этого расчета с расчетом пеней, приведенном в приложении № 3, выявлено, что в отдельных налоговых периодах по сведениям, отраженным в названном расчете, НДС подлежал возмещению обществу из бюджета, в то время как в приложении № 3  в этих же периодах отражены суммы недоимок по данному налогу, которые включены в состав пенеобразующего сальдо, и на них начислены пени.

В судебное заседание 01.12.2010 инспекцией предъявлены расчеты пеней и штрафных санкций по НДС, составленные с учетом расчета сальдо по НДС за период с 01.01.2005 по 01.10.2008 (том 46, листы 63, 64-106), из которых следует, что размер штрафных санкций составил                                          7 243 313 руб. 53 коп., (том 46, лист 63), размер пеней –                               11 498 721 руб. 62 коп. (12 216 512 руб. 30 коп. – 717 790 руб. 68 коп.), то есть меньше, чем доначислено по проверке (том 46, листы 64-69). В этих расчетах ответчик отразил также сведения о произведенных зачетах и возвратах сумм налога, заявленных при сдаче налоговых деклараций и возмещенных заводу до проведения выездной налоговой проверки.

В судебном заседании 08.12.2010 представители инспекции указали на то, что названные расчеты следует оценивать, как подтверждающие позицию инспекции в части доначисления сумм НДС, пеней и штрафов по проверке.

Эти расчеты свидетельствуют о том, что по результатам проверки обществу пени и штрафы доначислены в большем размере, чем следовало. Данным обстоятельством подтверждается то, что оспариваемое решение инспекции в части начисления и предложения к уплате пеней и штрафов в соответствующих суммах не является законным. 

При этом, оценив названные документы, суд апелляционной инстанции считает, что правомерность начисления штрафов и пеней в тех суммах, на которые ссылается инспекция (11 498 721 руб. 62 коп. пеней,                        7 243 313 руб. 53 коп. штрафов), данными расчетами не подтверждена.

   Так, пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Как следует из предъявленного суду расчета (том 45, листы 7-8), в марте 2006 года по декларации обществом заявлено к возмещению из бюджета 39 412 956 руб. НДС (том 45, листы 7-8, 6-й столбец), с учетом уменьшения сумм НДС, заявленных к вычету, по результатам выездной налоговой проверки за этот период возмещению из бюджета подлежит 18 819 186 руб. 51 коп. (том 45, листы 7-8; 12-й столбец); в июне 2006 года по декларации обществом заявлено к возмещению из бюджета 65 647 299 руб. НДС (том 45, листы 7-8, 6-й столбец), с учетом уменьшения сумм НДС, заявленных к вычету, по результатам выездной налоговой проверки за этот период возмещению из бюджета подлежит 52 294 648 руб. 83 коп. (том 45, листы 7-8, 12-й столбец); в августе 2006 года по декларации обществом заявлено к возмещению из бюджета 20 876 204 руб. НДС (том 45, листы 7-8, 6-й столбец), с учетом уменьшения сумм НДС, заявленных к вычету, по результатам выездной налоговой проверки за этот период возмещению из бюджета подлежит 20 870 508 руб. 07 коп. (том 45, листы 7-8, 12-й столбец); в сентябре 2006 года по декларации обществом заявлено к возмещению из бюджета 1 036 129 руб. НДС (том 45, листы 7-8, 6-й столбец), с учетом уменьшения сумм НДС, заявленных к вычету, по результатам выездной налоговой проверки за этот период возмещению из бюджета подлежит 826 827 руб. 59 коп. (том 45, листы 7-8, 12-й столбец).

Учитывая, что по итогам названных налоговых периодов проверяющими фактически уменьшен НДС, заявленный обществом к возмещению из бюджета, основания для привлечения заявителя к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, отсутствуют, поскольку неправомерное предъявление заводом к вычету сумм НДС по поставщику ООО «Медиа Трэвел» не повлекло неуплату налога в этих периодах.   

Ссылка ответчика на то, что НДС, заявленный к возмещению по итогам этих налоговых периодов, фактически был возмещен заявителю в счет уплаты этого налога по другим периодам, а также в счет уплаты иных налогов, не является основанием для привлечения общества к ответственности за неуплату налога в данных периодах. Это обстоятельство, по мнению апелляционной инстанции, свидетельствует о возникновении недоимки в том периоде и по тому налогу, в счет уплаты которого направлен НДС, подлежащий возмещению из бюджета.

Аналогичным образом следует начислять и пени за неуплату сумм НДС. Между тем в предъявленных расчетах пени начислены на сумму налога, фактически уменьшенную как заявленную к возмещению из бюджета, по сроку уплаты налога этих периодов. Поэтому предъявленные суду 08.12.2010 инспекцией расчеты пеней не могут достоверно свидетельствовать о их правомерности.

Кроме того, при проверке данных расчетов судом апелляционной инстанции в них выявлены несоответствия.

Так, например, в расчете пеней, составленном с учетом результатов выездной проверки и представленном суду 08.12.2010 (том 46, листы 64-66), за налоговый период - март 2006 год отражена сумма, подлежащая возмещению в размере 18 819 186 руб. 51 коп. (этот результат получен путем сложения операций, относящихся к этому периоду – том 46, лист 64, вторая страница, строки с 8 по 22), что соответствует сумме, отраженной в расчете НДС (том 45, листы 7-8, 12-й столбец). При этом на начало проведения данных операций в расчете пеней сумма задолженности составляла 32 451 981 руб. 37 коп. (том 46, лист 64, вторая страница, строка 7). С учетом 18 819 186 руб. 51 коп. НДС, отраженного к возмещению, задолженность уменьшилась до 13 632 794 руб. 49 коп. Однако в этом же расчете значится, что зачеты произведены только на сумму 1 128 805 руб. 80 коп. (том 46,           лист 64, вторая страница, строки с 23 по 28). Указанное свидетельствует о том, что обществу должны быть начислены пени в меньшем размере. Таким образом, правомерность начисления и предложения к уплате по результатам проверки 20 593 769 руб. 49 коп. НДС в этом периоде названным расчетом также не подтверждается.  

По расчету общества (том 45, листы 101-105) сумма пеней по НДС должна составлять 8 240 896 руб. 56 коп. Между тем данный расчет заявителя также не может быть принят судом, поскольку не все решения о зачетах и возвратах сумм НДС, произведенных налоговым органом, зафиксированы в этом расчете завода. Так, при сопоставлении сведений, отраженных в данном расчете, и сведений, значащихся в имеющихся в деле документах, выявлено, что в этом расчете общества не указаны решения о зачетах и возвратах сумм НДС от 06.08.2007 № 2783, 13.08.2007 № 2853, 30.08.2007 № 2950, 30.08.2007 № 2952, 03.09.2007 № 2914, 10.09.2007                № 3017, 10.09.2007 № 3018, 10.09.2007 № 3019, 19.02.2008 № 6804, 20.03.2008 № 6901 (том 48, листы 93, 107, 109, 111, 117, 119, 120, 121, 144; том 49, лист 13).

Довод общества о несогласии с произведенными зачетами не принимается апелляционной коллегией, поскольку  право налогового органа на проведение таких зачетов закреплено статьей 176 НК РФ, при этом, как явствует из предъявленных суду документов, в части случаев зачеты производились на основании заявлений налогоплательщика (тома 46, 48, 49).

Также апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что налоговым органом неправомерно начислено и предложено заявителю к уплате в бюджет НДС в той сумме, которая отражена в расчетах инспекции (67 431 975 руб. 44 коп.).

Учитывая методику расчетов ответчика и сопоставляя расчеты доначисленных сумм НДС и штрафных санкций (том 46, лист 63), а также имеющиеся в деле документы, суд установил, что по данным инспекции в расчете НДС за март 2006 года сумма доначисленного налога составила 20 593 769 руб. 49 коп., в расчете штрафных санкций задолженность за указанный период уменьшена до 13 632 794 руб. 86 коп., в расчете НДС за июнь 2006 года отражена недоимка в размере 13 352 650 руб. 17 коп., в расчете штрафных санкций – 9 452 542 руб. 59 коп. Из этого следует, что правомерность начисления за указанные периоды 6 960 974 руб. 63 коп. (20 593 769 руб. 49 коп. - 13 632 794 руб. 86 коп.) и 3 900 107 руб. 58 коп. (13 352 650 руб. 17 коп. -  9 452 542 руб. 59 коп.) налога на добавленную стоимость инспекцией не подтверждена, следовательно, и предложение заявителю об уплате указанных сумм налогов не является правомерным.

Кроме того, как указано выше, при проверке расчета пеней судом установлено, что размер произведенных зачетов из суммы НДС, подлежащей возмещению из бюджета по декларации общества за март 2006