Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2013 по делу n А32-15609/2009. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК),Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

НДС – 2 331 996 руб., соответствующих пеней и штрафов, доначисления налога на прибыль по эпизоду не признания налоговым органом косвенных расходов в остатке готовой продукции (т.5 л.д. 19). Иных доводов в исследуемой части общество не заявляет.

Кроме того, общество не согласно с доначислением налога на прибыль в размере 6 000 000 руб., доначисленного инспекцией по расходам при реализации доли в уставном капитале ООО «АМКК-Компанная».

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба ЗАО «Кореновский молочно-консервный комбинат» подлежит удовлетворению, а апелляционная жалоба Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю – оставлению без удовлетворения  по следующим основаниям.

Суд первой инстанции при вынесении обжалуемого решения проверил соблюдение налоговой инспекцией требований, установленных статьей 101 НК РФ, и не установил процессуальных нарушений принятия оспариваемого решения. Решение суда первой инстанции в этой части соответствует установленным по делу обстоятельствам и статье 101 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления

Исходя из статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, в случаях, названных в пунктах 3,6-8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, для применения налоговых вычетов по НДС необходимо соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры и принятие товаров на учет. При этом приведенные выше нормы предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

В пункте 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ указано, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в силу положений статьи 176 НК РФ.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Налоговый орган полагает, что обществом необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за ноябрь 2006 г., налоговые вычеты в сумме 314 066 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за октябрь 2006 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за декабрь 2006 г, налоговые вычеты в сумме 624 080 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за ноябрь 2006 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за апрель 2007 г., налоговые вычеты в сумме 761 149 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за май 2007 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за июнь 2007 г. налоговые вычеты в сумме 313 587 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за май 2007 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за август 2007 г., налоговые вычеты в сумме 319 114 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за июль 2007 г.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что суд первой инстанции, рассматривая данный эпизод, ограничился установлением фактов заявления вычетов с нарушением налогового периода. При этом суд первой инстанции не исследовал вопрос о том, повлекло ли неверное исчисление вычетов налога на добавленную стоимость неуплату этого налога в бюджет в конкретные периоды. Вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии недоимки перед бюджетом не мотивирован ссылкой на конкретные доказательства и оспаривается налоговым органом.

В связи с изложенным выводы обеих судебных инстанции относительно спорной суммы налога на добавленную стоимость в размере 2 331 996 рублей, соответствующих пени и штрафа признаны судом кассационной инстанции недостаточно обоснованными. Суд кассационной инстанции указал, что при новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать указанные обстоятельства со ссылкой на материалы дела.

Судом первой инстанции установлено, что   налоговый вычет по НДС  в декларации за ноябрь 2006 г.  заявлен  по счетам-фактурам от 02.10.2006 г. № 000003 в сумме 135 247 руб., от 31.10.2006 г. № 000006 в сумме 31 081 руб., от 31.10.2006 г. № 000007 в сумме 147 738 руб.; в декларации  за декабрь 2006 г., заявлен по    счетам-фактурам от 30.11.2006 г. № 000011 в сумме 591 275 руб., от 30.11.2006 г. № 000010 в сумме 32 805 руб.; в декларации за апрель 2007 г., заявлен  по счетам-фактурам от 31.03.2007 г. № 000011 в сумме 34 523 руб., от 31.03.2007 г. № 000012 в сумме 726 626 руб.; в декларации  за июнь 2007 г. заявлен   по счетам-фактурам от 31.05.2007 г. № 000019 в сумме 15 908 руб., от 31.05.2007 г. № 000020 в сумме 297 679 руб.; в декларации за  август 2007 г., заявлен по счетам-фактурам от 31.07.2007 г. № 000025 в сумме 11 042 руб., от 31.07.2007 г. № 000026 в сумме 308 072 руб.

Из материалов дела усматривается, из  претензии налогового органа  сводятся только   отражению  вычета в более позднем налоговом периоде,  без оспаривания факта   реальности хозяйственной операций, на основании которых заявлено право на вычет или претензий к оформлению  счетов-фактур,  в отсутствии доводов о том, что  право на вычет по указанных счетам-фактурам на момент его заявления еще не наступило.

При исследовании вопроса о том, повлекло ли неверное исчисление вычетов налога на добавленную стоимость неуплату этого налога в бюджет в конкретные периоды судом апелляционной инстанции установлено, что в настоящий момент сформирована судебная практика, согласно которой вычет можно применить позже, чем возникло право на него.

В частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010г. по делу №А12-8514/08-С36 Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации сделан следующий вывод.

Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

В силу статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2004 - 2005 годах) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом в абзаце третьем пункта 1 статьи 172 Кодекса указано, что вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

Однако статья 172 Кодекса, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм налога на добавленную стоимость за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.

Согласно пункту 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, то обстоятельство, что общество заявило налоговый вычет, право на который возникло  в более ранний налоговый период, в налоговой декларации  последующих налоговых периодов, само по себе не может служить основанием для лишения его права на применение налогового вычета.

Вместе с тем непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса.

Таким образом, позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сводится к тому, что ст. 172 НК РФ, устанавливающая порядок применения вычетов, не исключает возможности применения вычета НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены и поставлены на учет, соответственно, вычет можно заявить и в периодах, следующих за тем, в котором возникло право на него, при соблюдении трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что в рассматриваемом случае реальность хозяйственных операций налоговым органом не оспаривается,  трехлетний срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ, соблюден.

Таким образом, решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 2 331 996 рублей и соответствующей пени и начислении штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 466 399 рублей признается судом апелляционной инстанции законным и обоснованным.

Рассматривая требования общества по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи с формированием косвенных расходов в 2006 г. и в 2007 г., суд апелляционной инстанции руководствовался следующим.

Как установлено судом первой инстанции, инспекцией обществу доначислен налог на прибыль в сумме 2 956 870,40 руб., соответствующие пени и штраф на том основании, что общество в 2006 г., по мнению инспекции,  завысило расходы на сумму 5 976 050 руб., в 2007 г. на сумму 8 808 302 руб. Налоговый орган пришел к указанному выводу на основании разницы сумм расходов, указанных в налоговых регистрах, и в налоговых декларациях.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Также расходами считаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль, общество правомерно уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные (имеющие производственный характер) и документально подтвержденные (договорами, счетами-фактурами, товарными накладными, товарно-транспортными накладными и др.) затраты.

Согласно приказам об учетной политике от 30.12.2005 г. № 544 , от 31.12.2006 г. № 690 доходы от реализации в 2006-2007 годах ЗАО «Кореновский молочно-консервный комбинат» признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место (метод начисления).

Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений статьи 318 НК РФ.

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В силу пункта 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Пункт 1 статьи 319 НК РФ предусматривает, что под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом.