Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2013 по делу n А32-42392/2011. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

товара является фиктивным, направленным только на получение возмещения НДС (постановление Президиума ВАС РФ от 5 июля 2011 г. № 17545/10).

В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Исходя из изложенных правовых норм статей 252, 265, 270 НК РФ, произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в том случае, если они экономически оправданы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Из определения "экономической оправданности", указанной в статье 252 Кодекса следует, что расходы должны быть направлены на получение дохода, но не обусловлены его получением. Экономическая оправданность расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а целевой направленностью на получение дохода в результате осуществления всей хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Аналогичный вывод содержится Определении Конституционного суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 Кодекса". В Определении указано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна учитываться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. И речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о её результате.

Документальным подтверждением произведенных расходов могут являться акты выполненных работ (оказанных услуг), а также документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы, на основании которых можно сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

Таким образом, для признания права налогоплательщика на вычет по НДС и на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму понесенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций с его контрагентами. При этом учитываются результаты мероприятий налогового контроля, достоверность и непротиворечивость представленных документов, оценивается формальное соответствие представленных документов требованиям закона и действительное наличие тех обстоятельств, с которыми Кодекс связывает реализацию права на налоговый вычет по НДС, а также право на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму обоснованных и документально подтвержденных расходов.

В соответствии с п.п. 7 п. 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как следует из материалов дела, ООО «Ресурс-М» осуществляло реализацию строительных и инертных материалов, бетона, выполняло строительные работы и в соответствии со статьей 143 НК РФ являлось плательщиком НДС.

Согласно материалов выездной налоговой проверки между ООО «Ресурс-М» (заказчик) и ООО «Югжилстрой» (подрядчик) в 2007г. заключены договоры, согласно которых ООО «Югжилстрой» обязуется за свой риск выполнить работы по заданию ООО «Ресурс-М» с использованием своих материалов, а ООО «Ресурс-М» обязуется принять и оплатить бетонные работы по адресу: п. Лазаревское, ул. Калараш, 139.

Во 2 квартале 2007г. ООО «Югжилстрой» в адрес ООО «Ресурс-М» выставлены счета-фактуры: № 73 от 06.06.2007г.; № 74 от 08.06.2007г.; № 75 от 11.06.2007г.; № 76 от 12.06.2007г.; № 77 от 13.06.2007г.; № 78 от 15.06.2007г.; № 79 от 18.06.2007г.; № 80 от 19.06.2007г.;№ 81 от 20.06.2007г.; № 82 от 21.06.2007г.; № 83 от 22.06.2007г.; № 84 от 25.06.2007г.; № 85 от 27.06.2007г. на общую сумму 1300000 руб., в том числе НДС -198 305 руб.

В 3 квартале 2007г. выставлены счета-фактуры № 87 от 26.07.2007г.; № 88 от 27.07.2007г.; № 89 от 30.07.2007г.; № 90 от 01.08.2007г.; № 91 от 02.08.2007г.; № 92 от 03.08.2007г.; № 93 от 07.08.2007г.; № 94 от 08.08.2007г.; № 95 от 09.08.2007г.; № 96 от 10.08.2007г.;№ 97 от 13.08.2007г.; № 98 от 14.08.2007г.; № 99 от 15.08.2007г.;№ 100 от 16.08.2007г.; № 101 от 17.08.2007г.; № 102 от 21.08.2007г.; № 103 от 22.08.2007г.; № 104 от 23.08.2007г.; № 105 от 24.08.2007г.; № 106 от 27.08.2007г.; № 107 от 29.08.2007г.; № 108 от 31.08.2007г.;№ 110 от 04.09.2007г.; № 111 от 05.09.2007г.; № 112 от 06.09.2007г. № 113 от 07.09.2007г., на общую сумму стоимости работ 2600000 руб., в т.ч. НДС - 396610 руб.

За 4 квартал 2007г. по счетам-фактурам: № 114 от 05.10.2007г.; № 115 от 08.10.2007г.; № 116 от 10.10.2007г.; № 117 от 12.10.2007г.; № 118 от 15.10.2007г.; № 119 от 16.10.2007г.; № 120 от 18.10.2007г.; № 121 от 22.10.2007г.; № 122 от 23.10.2007г.; № 123 от 23.10.2007г.; № 136 от 19.11.2007г.; № 148 от 04.12.2007г.;№ 149 от 05.12.2007г.; № 150 от 06.12.2007г.;№ 151 от 07.12.2007г.; № 152 от 10.12.2007г.; № 153 от 11.12.2007г.; № 154 от 12.12.2007г.; № 155 от 13.12.2007г.; № 156 от 14.12.2007г.; № 157 от 17.12.2007г.; № 158 от 18.12.2007г.; № 159 от 20.12.2007г. № 160 от 24.12.2007г.; № 161 от 26.12.2007г.

Стоимость работ составила 2472410 руб., в т.ч. НДС - 377147 руб. Всего сумма НДС - 972062 руб.

Вышеуказанные счета-фактуры отражены в книгах покупок за период с 01.04.2007 по 31.12.2007г.

В подтверждение права на применение налогового вычета по НДС и на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму понесенных затрат по взаимоотношениям с ООО «Югжилстрой» налогоплательщиком представлены договоры, заключенные с ООО «Югжилстрой», вышеуказанные счета-фактуры, справки о стоимости выполненных этапов работ и затрат по форме КС-3, книга покупок за 2,3,4 кварталы 2007г.

В ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных возражений по акту с целью документального подтверждения права на применение налогового вычета по НДС и на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму понесенных затрат обществом представлены книга покупок за отчетные периоды 2008г., счета-фактуры полученные, справки о стоимости выполненных этапов работ и затрат по форме КС-3, товарные накладные за период с 01.01.2008 по 31.12.2008, которые ранее в ходе выездной налоговой проверки представлены не были.

Согласно представленных документов установлено, что в 1 квартале 2008г. ООО «Югжилстрой» в адрес ООО «Ресурс-М» выставлены счета-фактуры на общую сумму 2535060 руб., в т. ч. НДС - 386698 руб., которые отражены в книге покупок за период с 01.01.2008 по 31.03.2008г.

В отношении документального подтверждения выполнения ООО «Югжилстрой» бетонных работ следует отметить, что согласно Постановлению Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. N 100, которым утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, «Акт о приемке выполненных работ» (форма N КС-2) применяется для приемки заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений и составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а).

Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная «Справка о стоимости выполненных работ и затрат» (форма КС-3), которая составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и заполняется на основании данных акта о приемке выполненных работ.

«Журнал учета выполненных работ» (форма КС-6а) применяется для учета выполненных работ и является накопительным документом, на основании которого составляются «Акт приемки выполненных работ» (Форма КС-2) и «Справка о стоимости выполненных работ» (Форма КС-3.)

Следовательно, документы по формам КС-2, КС-3, КС-6а являются документами, которые фиксируют фактические действия подрядчика по исполнению договорных обязательств и которые составляются за отчетный период.

Таким образом, представленные в обоснование налогового вычета по НДС счета-фактуры ООО «Югжилстрой» и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) могут являться документальным подтверждением права на применение налогового вычета по НДС, поскольку на основании справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) возможно определить характер выполненных работ, их стоимостные объемы, объекты, на которых данные работы произведены, но при условии реальности хозяйственной операции.

Инспекцией, с целью установления факта использования (не использования) ООО «Ресурс-М» результатов выполненных бетонных работ в операциях, признаваемых объектами налогообложения НДС, а также в производственной деятельности организации, направленной на получение дохода, проведены дополнительные мероприятия налогового контроля.

Инспекцией произведен осмотр (протокол осмотра от 21.04.2011 № 18-25/56) территории по адресу: г. Сочи, ул. Калараш, 139, отраженному в документах, как место осуществления бетонных и ремонтных работ ООО «Югжилстрой», на которой расположена база. Арендатор базы - ООО Фирма «Дизайн». Факт выполнения бетонных работ на сумму более 5 млн. руб. не установлен, ремонтные работы не выполнялись.

В соответствии со ст.90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Согласно протокола допроса свидетеля от 15.04.2011 № 17-25/50 гр. Кубышкина В.Р. № 17-25/50 от 15.04.2011г. следует, что он являлся директором ООО «Ресурс-М» в 2007г. и до середины 2008г. Кубышкин В.Р. пояснил, что по заключению договоров ему давал советы Мищенко Ю.Н., который был фактически директором, или зам. директора данного общества. В 2007-2008 на ул. Калараш,139 производились работы по заливке фундамента и строительства магазина, якобы для ИП Кубышкина В.Р. Пояснил, что являлся инвестором, заключил договор с ООО «Ресурс-М» и оплачивал работы наличными денежными средствами. Работы по строительству выполняло ООО «Югжилстрой», которое заливало фундамент и строило магазин. Пояснил, что не знает, находится или нет в настоящее время по данному адресу построенный магазин.

В ходе допроса (протокол допроса свидетеля от 21.04.2011 № 18-25/55) свидетель Напсо Р.Б. пояснил, что в настоящее время работает в ООО «фирма «Дизайн» управляющим базой по адресу: г. Сочи, ул. Калараш,139. ООО «фирма «Дизайн» является арендатором данной базы примерно с 2009г. Ранее собственником указанной базы было ОАО «РСК», директором являлся Юшкин. В 2007-2008 году Напсо Р.Б. работал на базе заместителем директора ОАО «РСК», которое сдавало в аренду складские помещения. Кроме того, Напсо Р.Б. пояснил, что за время работы в качестве заместителя директора ОАО «РСК» на территории базы по вышеуказанному адресу бетонные и ремонтные работы ООО «Югжилстрой» в 2007,2008 гг. не проводились, за последние 5 лет на базе никаких капитальных работ не проводилось.

В ходе допроса (Протокол свидетеля № 18-25/57 от 21.04.2011г.) свидетель Коблев А.А. пояснил, что он, как предприниматель, арендовал в 2007- 2008 гг. офисные и складские помещения у ОАО «РСК» по адресу: г. Сочи, ул. Калараш,139. В 2007- 2008 гг. на территории базы бетонные работы ООО «Югжилстрой» не проводились. ООО «Ресурс-М», ООО «ПСО «Саниэл», ООО «Югжилстрой», ИП Кубышкин В.Р., Мищенко Ю.Н., Толкачев Ю.Н. ему не знакомы.

В порядке ст. 93.1 НК РФ не истребованы документы (информация) в отношении ООО «Югжилстрой» по причине смерти руководителя - Жулина С. Э., который значится директором, общество по юридическому адресу не располагается.

На основании представленных документов налоговым органом установлено, что в бухгалтерских балансах за полугодие 2007г., 9 месяцев 2007 г., 2007г., за 1 квартал 2008 г., полугодие 2008 г. ООО «Ресурс-М» на начало и на конец отчетных периодов отражен «нулевой» показатель по незавершенному строительству.

Таким образом, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что ООО «Ресурс-М» по адресу: г. Сочи, ул. Калараш,139, не вело какую-либо хозяйственную деятельность, связанную с наличием объекта налогообложения по НДС, и направленную на получение дохода.

Представленными к проверке документами ООО «Ресурс-М» не подтвердило обоснованность принятия в целях налогообложения прибыли расходов в производственной деятельности организации, направленной на получение дохода, в виде выполненных бетонных работ, равно, как и обоснованность принятия вычета по НДС по указанным работам в операциях, признаваемых объектами налогообложения НДС.

Учитывая вышеизложенное, доводы налогоплательщика в отношении правомерности применения налогового вычета по НДС и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму понесённых затрат по взаимоотношениям с ООО «Югжилстрой» в части выполнения бетонных работ следует признать необоснованными, и рассматриваются судом как преднамеренное злоупотребление налогоплательщика, не связанное с целью достижения экономически оправданного результата.

В части обоснованности доначисления НДС за 2,3, 4 кварталы 2007г.

На основании представленных документов установлено, что в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных возражений по акту с целью документального подтверждения права на применение налогового вычета по НДС в 2007г. обществом были представлены книги покупок и счета-фактуры за период с 01.04.2007г. по 31.12.2007г., которые ранее были уже представлены к проверке.

На основании представленных документов установлено, что обществом не представлена налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2007г.

Согласно представленной обществом книге продаж за 2 квартал 2007г. и счетов-фактур, стоимость продаж без НДС составила 1123898 руб., НДС - 202302 руб.

По данным книги покупок за 2 квартал 2007г. и представленных счетов-фактур, являющихся неотъемлемым приложением к книге покупок, стоимость покупок без НДС составила 1101695 руб., НДС - 198305 руб., в том числе НДС в сумме 198305 руб. по счетам-фактурам выставленным ООО «Югжилстрой» по выполнению бетонных работ. Обоснованность принятия НДС по указанному контрагенту к вычету