Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2009 по делу n А53-10260/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

объекта не подлежит применению льготная налоговая ставка, установленная инвестиционным договором, и налогообложение в этом случае должно быть произведено в общем порядке по правилам, установленным пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ. По приведенным основаниям инспекция сделала вывод о занижении обществом налога на имущество за 2006 год на сумму 170597 руб. (Пункт 1.1.4.).

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования общества, обоснованно руководствовался следующим.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 8 Областного закона Ростовской области №43-ЗС от 27.11.2003 г. «О налоге на имущество организаций» установлена налоговая ставка в размере 1,1 процента в отношении вновь созданного (приобретенного) в рамках реализации инвестиционного проекта имущества организаций на условиях, установленных Областным законом «Об инвестициях в Ростовской области», за исключением имущества, переданного в аренду или иное возмездное пользование.

В соответствии со статьей 2 Областного закона от 01.10.2004 г № 151 -ЗС «Об инвестициях в Ростовской области» объемы, направления и сроки осуществления инвестиций, условия и порядок государственной поддержки устанавливаются инвестиционным договором. Пунктом 1 статьи 12 названного Закона предусмотрено, что льготы по налогам предоставляются инвесторам на условиях и в порядке, установленными Администрацией области и заключенным инвестиционным договором.

В заключенном Администрацией Ростовской области с обществом инвестиционном договоре поименован инвестиционный проект - мо­дернизация с ремонтом 30-ти камерной печи №1 в цехе Обжиг-1 и реконструкция установки пекопропитки с горизонтальными автоклавами цеха Обжиг-2. В статье 2 договора указано, что налоговая ставка в размере 1.1 процента устанавливается в отношении созданного (приобретенного) в рамках реализации инвестиционного проекта имущества.

Вывод о занижении обществом налога на имущество за 2006 год сделан инспекцией без учета того, что срок действия договора и рамки реализации инвестиционного проекта не идентичные понятия. В приложении к договору указано, что начало вложения инвестиций - 2004 год, срок окупаемости проекта - 3,7 года, приведена таблица с расчетными показателями налоговых льгот по налогу на имущество (л.д. 53 т. 10). Срок действия инвестиционного договора – с 01.01.05 г. по 31.12.07 г. включительно. Ни инвестиционный договор, ни законодательство не содержат условия о том, что спорная льгота применяется в отношении имущества, которое должно быть вновь создано (приобретено) в течение срока действия инвестиционного договора.

Следовательно, вывод инспекции не соответствует законодательству и обстоятельствам дела, оснований для начисления обществу налога на имущество за 2006 год в сумме 170597 руб., пеней в сумме 30850 руб. и применения ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ не имелось.

При проверке налоговая инспекция пришла к выводу о нарушении обществом пункта 20 статьи 250 НК РФ (пункт 2.1.1), поскольку им неправомерно не была учтена в составе внереализационных доходов стоимость излишков возвратных отходов производства, указанных в актах снятия остатков отходов производства за январь, март 2006 г. в количестве 438,27 тн., оприходованных обществом в этих же периодах по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 20 "Основное производство» для дальнейшего вовлечения в процесс производства. По мнению инспекции, акты снятия остатков отходов производства за январь, март 2006 г. фактически выполняют роль сличительных ведомостей, составляемых в процессе инвентаризации, которыми выявляются излишки материально-производственных запасов и прочего имущества. Пересчитав указанный тоннаж в стоимостной эквивалент по цене возвратных      отходов,      инспекция   доначислила      обществу внереализационные доходы в сумме 2 62962 руб.

Доводы инспекция подлежат отклонению в виду следующего.

Акты снятия остатков (л.д. 125-162 т. 4) являются документами, применяемыми для правильного формирования себестоимости производимой продукции, и не относятся к документам инвентаризационного характера. Как следует из пояснений общества, в спорном периоде списание сырья в производство осуществлялось следующим образом.

Первоначально на основании лимитно-заборных карт (месячный норматив, рассчитанный исходя из программы производства по переделам на месяц) и требований-накладных по передаче сырья общество формирует данные о себестоимости производства продукции с отражением данных на счете 20 бухгалтерского учета. Таким образом, первоначально сведения о расходах на производство определялись на основании не фактических данных об использовании сырья, а на основании установленных у в обществе норм.

В конце месяца обществом осуществлялась проверка соответствия фактического количества сырья, использованного при производстве, и количества сырья, определенного на основании использованных нормативов. Проверка осуществлялась путем сопоставления данных об остатках сырья по данным учета, определенным на основании установленных нормативов, и фактического количества сырья. Указанные сведения включались в Акт снятия остатков. При совпадении данных учета с фактом корректировка не производилась. При выявленных отклонениях общество корректировало себестоимость исходя из фактического использования сырья в производстве, определяемого на основании Акта снятия остатков. Суммы корректировки в рассматриваемом случае проводились путем уменьшения себестоимости производства продукции в результате списания стоимости остатков с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 10 «Материалы» (приложение №17 к Заявлению).

Суд первой инстанции обосновано принял во внимание следующее.

Согласно пункту 20 статьи 250 НК РФ к категории внереализационных доходов относятся излишки материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.

В соответствии с пунктом 5.1. Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.1995г. №49), пунктом 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина РФ от 28.12.2001г. №119н) под излишками понимается выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета. Указанные излишки приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты коммерческой организации.

Однако, все указанные в актах снятия остатков отходы производства не являются по своему экономическому смыслу излишками, не учтенными в бухгалтерском учете общества, так как были отражены на счете 20 «Незавершенное производство»; в последующем с учетом сведений, содержащихся в актах снятия остатков, обществом осуществлялась бухгалтерская проводка - Дт 10 Кт 20, то есть приходование отходов корреспондирует с уменьшением затратного счета.

Таким образом, расходы на производство уменьшались на стоимость отходов, которые в последующем вовлекались в процесс производства. Подобный порядок соответствует требованиям пункта 111 названных выше Методических указаний по учету материально-производственных запасов.

Доказательств того, что указанные в актах снятия остатков отходы производства не были отражены в бухучете общества, что позволило бы квалифицировать указанные документы как инвентаризационные ведомости, не представлено.

Указанные в актах снятия остатков отходы производства нельзя квалифицировать как выявленные в ходе инвентаризации излишки материально-производственных запасов. Следовательно, отсутствуют основания для применения пункта 2 статьи 254 НК РФ при учете указанных остатков в целях налогообложения, поскольку,  как  установлено  при  проверке,  общество  осуществляло приходование указанных остатков с одновременной корректировкой себестоимости продукции на стоимость этих отходов в сторону уменьшения. Поэтому при последующем вовлечении этих отходов в производство оно правомерно включало в состав расходов на производство продукции их полную стоимость, а не сумму налога на прибыль, исчисленную с этой стоимости.

На основании изложенного суд первой инстанции правомерно посчитал необоснованным вывод инспекции о занижении обществом в 2006г. внереализационных доходов (п.2.1.1) и завышении внереализационных расходов (п.2.2.1). Инспекция не указала суду норму права, которая была нарушена обществом при применении вышеуказанной методики «нормативного метода списания расходов на себестоимость».

Налоговая инспекция пришла к выводу о том, что обществом неправомерно уменьшена налогооблагаемая прибыль за 2006 г. на сумму 3953427 руб. в части сверхнормативной естественной убыли по поступающему сырью (п.2.2).

Основными сырьевыми составляющими при производстве товарной продукции, выпускаемой обществом (электродная продукция), согласно технологическим инструкциям являются кокс и пек.

Поставщиком сырья в проверенном периоде было ЗАО «Энергопром графит» по договору поставки №44ЭГ-11-2004 от 01.12.2004 г. (л.д. 62-153 т. 11). Согласно пункту 6.1. этого договора приемка сырья по количеству производится в соответствии с Инструкцией о порядке приемки продукции производственно - технического назначения и товаров народного потребления по количеству, утвержденной Постановлением Госарбитража СССР от 15.06.65 N П-6 Пунктом 3 названной Инструкции установлено, что предприятие - получатель обязано обеспечить приемку продукции по количеству в точном соответствии со стандартами, техническими условиями, основными и особыми условиями поставки, настоящей Инструкцией, иными обязательными правилами и договором.

Пунктом 6.3. названного договора (в редакции поставщика) установлено, что при приемке товара по количеству стороны применяют норму естественной убыли товара при его транспортировке, включая погрузку и разгрузку, в размерах, установленных нормативными актами и /или государственными стандартами, если иное не установлено приложениями к договору. Недостача товара в пределах норм естественной убыли относится за счет покупателя.

Пунктом 6.4. определено, что при приемке товара процентное содержание влаги, указанное в сертификатах качества производителем, является контрольным и приемка по количеству производится покупателем на основании процентного содержания влаги, указанного в сертификате качества производителя.

Согласно процедуре приемки все сырье, поступающее на завод, проходит регистрацию в Журнале регистрации прибытия сырья (количество, качество) ф. ЭЗ 18-18., регламентированного процедурой входного контроля. В журнале фиксируется вес по накладной и вес при приемке по результатам взвешивания. Одновременно в этом же журнале лаборатория анализа качества фиксирует результаты анализов проб, отобранных из каждой партии поставки, определяющих фактические показатели массовой доли общей влаги, зольности, массовой доли серы, так как эти данные необходимы для правильного ведения технологического процесса и определяют качество продукции.

Анализ перечисленных данных и сопоставление лабораторных данных с данными сертификатов, выданных производителями, показали, что в большинстве случаев сырье приходит на завод с влажностью большей, чем указано в сертификате, при несущественных отклонениях других параметров. Следствием изменения физико-химических свойств сырья в виде повышения влажности должно являться увеличение его массы пропорционально увеличению влажности.

На основании данных о влажности сырья из указанного журнала налоговая инспекция осуществила перерасчет количества поступающего сырья применительно к влажности, указанной в сертификатах производителя сырья. Разницу за вычетом убыли в пределах установленного норматива налоговая инспекция определила, как сверхнормативную, и сделала вывод о том, что общество фактически относило к материальным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, часть стоимости сырья, приходящуюся на увеличение массы сырья из-за увеличения влажности сверх параметров, установленных в сертификатах поставщика.

Однако, фактически оприходование сырья осуществлялось исходя из сухого веса (веса, указанного в сертификатах), без учета прироста веса в результате увеличения влаги, подтверждая своё утверждение приходными ордерами и бухгалтерскими справками. В случае, выявленных отклонений по массе сухого веса против отраженного в первичных документов бухгалтерского учета налогоплательщик производил расчет и выявленную величину сверхнормативных потерь по естественной убыли не учитывал в качестве расхода в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Общество для иллюстрации правомерности приводимой позиции сослалось на первичные документы.

В процессе приемки партий сырья,    перечисленных в приложениях №3-4 к акту налоговой проверки, не было выявлено отклонений веса поступившего сырья (исходя из контрольных показателей влажности, указанных в сертификате), от веса, указанного в товарных и железнодорожных накладных, поэтому в бухгалтерском учете в отношении этих партий нет сведений о сверхнормативной убыли. Отсутствие таких сведений подтверждено и налоговой инспекцией.

Общество пояснило, что в Журнал, сведения из которого легли в основу спорного вывода налоговой инспекции, не вносятся данные в отношении проверки веса поступившего сырья по фактической влажности. В Журнал заносится информация о качественных характеристиках сырья, вовлекаемого в производство, в части массовой доли общей влаги. Показатель доли влаги не является браковочным и не используется для перерасчета входящего тоннажа. На основании процентного содержания влаги рассчитываются технологические корректировки производственного процесса, в частности, время сушки и прокаливания каменноугольного кокса, время процесса графитации коксового орешка и коксовой мелочи.

Кроме того, данные о влажности из Журнала учета качества сырья использованы инспекцией при определении потерь сырья в процессе транспортировки, в то время как измерение влажности осуществляется лабораторией не в момент приемки сырья от поставщика, а в момент вовлечения этого сырья в производство (передачу сырья в цех на переработку); при этом с момента приемки товара влажность поступившего сырья изменяется в зависимости от условий и времени его хранения, времени года. Более того, Журнал составляется для целей технологической корректировке и не может использоваться как доказательство в бухгалтерском и налогов учете.

Суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования общества в указанной части, приняв во внимание следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья.

В соответствии с пунктами 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 (утверждено приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н) приобретенное сырье