Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2009 по делу n А53-6877/2008. Изменить решение

метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 Кодекса.

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Таким образом, вышеуказанные расходы, относящиеся к двум отчетным периодам, ОАО «Ростовнефтепродукт» могло признать единовременно на дату начала использования программ ЭВМ или учитывать их равномерно в течение отчетных периодов.

Однако,  согласно налоговому регистру «Расходы на использование программных продуктов за 2005 год»  расходы на неисключительное право пользования программным обеспечением для ЭВМ с 23.08.2004 г. по 22.08.2005 г.  полностью отражены в 2005 году. Акт приемки-передачи неисключительных прав подписан  28.12.2004 г., т.е. расходы, по усмотрению налогоплательщика, полностью или частично должны быть учтены в 2004 году.

Инспекция в судебное заседание представила расчет, согласно которому расходы составили:

за 2004 год

147847 руб. / 365 дней * 131 день (с 23.08.2004 г. - 31.12.2004 г.) = 53063 руб.;

за 2005 год

147847   руб. / 365 дней * 234 день (с 01.01.2005 г. - 22.08.2005 г.) = 94784   руб., в том числе:  в Федеральный бюджет - 25687 руб.,  в бюджет субъекта РФ- 69 097 руб.

Налогоплательщик указанный расчет не оспорил. С учетом изложенного, решение ИФНС России по Первомайскому району г. Ростова-на-Дону от 16.10.07 г. №03/1-33110 в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 53 063 руб. за 2004г. правомерно. 

Вместе с тем, вывод инспекции о занижении налоговой базы по НДС в январе 2005 г. на сумму 110 885 руб. (стр. 39-41 решения) по данному эпизоду неправомерен, поскольку оплата произведена в январе 2005, что подтверждается платежными документами.

Инспекцией было установлено неправомерное включение обществом в состав прочих расходов затрат по договору оказания комплекса услуг № ТНМ-1159/04-05/142 (корпоративный юридический сервис) в сумме 2 501 097 руб. за 2005 г. и 1 962 568 руб. за 2006 г. (неуплата налога на прибыль составила 1071279,6 руб.) (стр. 13-15, 23-25 решения). А также НДС в 2005 г. в сумме 406 642 руб., в 2006 г. 353262 руб. (стр.41-44 решения).

Обществом в материалы дела представлены: договор № ТНМ-1159/04-05/142 от 31.12.2004., дополнительные соглашения к договору № ТНМ-1159/04, акты сдачи-приемки услуг за 2005г., платежные поручения № 2081 от 18.05.2005 г., № 2244 от 31.05.2005г., № 3170 от 21.07.2005 г., № 3869 от 30.08.2005 г., № 4492 от 27.09.2005 г., № 5066 от 24.10.2005 г., № 5896 от 01.12.2005 г., № 638 от 16.02.2006 г., налоговый регистр «Корпоративный юридический сервис» за 2005 год; акты сдачи-приемки услуг за январь - август 2006 г., платежные поручения № 01096 от 14.03.2006 г., № 01496 от 03.04.2006 г., № 02066 от 12.05.2006 г., № 02414 от 16.06.2006 г., № 02708 от 03.08.2006 г., № 02947 от 28.09.2006 г., налоговый регистр «Корпоративный юридический сервис» за 2006 год., налоговый регистр «Юридические услуги» за 2006 год., приказ № 23 от 17 марта 2006 г., штатное расписание на 01.02.2006 г., штатное расписание на 01.04.2006 г., на 01.06.2006 г.

Основанием для отказа во включении в состав прочих расходов затрат по договору № ТНМ-1159/04-05/142 послужили следующие выводы инспекции.

ОАО «Ростовнефтепродукт» документально не подтвердило факт понесенных расходов. Акты выполненных работ, представленные Обществом в обоснование расходов по оплате юридических услуг не соответствуют требованиям Закона РФ от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Из содержания данных актов нельзя определить, какие юридические услуги оказывались Обществу и в каком объеме, какую конкретно работу проделал филиал ОАО «ТНК-ВР Менеджмент» «ТНК-ВР Поволжье» в г. Саратове.

Согласно п. 3.1. договора № ТНМ-1159/04-05/142 от 31.12.2004 г. в течение 3 рабочих дней после окончания каждого месяца Исполнитель должен представлять ОАО «Ростовнефтепродукт» Акт сдачи-приемки с указанием конкретного перечня оказанных услуг. При оказании услуг в акте должно быть четко указано, какие именно услуги оказывались, для того, чтобы была видна их связь с производственной деятельностью ОАО «Ростовнефтепродукт».

Услуги филиала ОАО «ТНК-ВР Менеджмент» «ТНК-ВР Поволжье» в г. Саратове оказаны согласно приложению №2 к договору № ТНМ-1159/04-05/142 от 31.12.2004 г. В представленном к проверке приложении №2 отсутствует подпись со стороны ОАО «Ростовнефтепродукт», не указан договор, приложением к которому является данный документ, не конкретизирован перечень оказываемых услуг, отсутствует расчет стоимости услуг.

В ходе проведения контрольных мероприятий в отношении филиала ОАО «ТНК-ВР Менеджмент» «ТНК-ВР Поволжье» в г. Саратове ИНН 7705481874/645002001 установлено, что филиал на налоговом учете в Межрайонной инспекции ФНС России №8 по Саратовской области не состоит.

Однако доводы инспекции подлежат отклонению. Действительно до мая 2006 г. в Актах не был описан исчерпывающий перечень услуг, что, тем не менее, не свидетельствует о документальной неподтвержденности понесенных расходов.

По обоснованному мнению общества, наличие отсылки в актах сдачи-приемки оказанных услуг к договору №ТНМ-1159/04-05/142 указывает на предмет договора (с учетом видов услуг, поименованных в приложении №2 к договору - текущее правовое обеспечение бизнеса ОАО «РНП», правовое обеспечение корпоративных политик и процедур Заказчика, правовое обеспечение корпоративной собственности общества), следовательно, позволяет определить содержание обязательства, а, следовательно, содержание хозяйственной операции.

Кроме того, по итогам каждого года филиалом ОАО «ТНК-ВР Менеджмент» составлялся подробный отчет о проделанной работе, где были указаны цели, задачи указанной услуги и конкретное содержание деятельности юридического блока.

С мая 2006 г.  сторонами по договору № ТНМ-1159/04-05/142 составлялись Акты с подробным перечнем оказанных услуг. В актах сдачи-приемки услуг за май – август 2006 г. в перечне оказанных услуг перечислены услуги, в том числе:

- по подготовке пакета документов для государственной регистрации прав на недвижимое имущество Заказчика и сделок с ним;

- по организации и участию в проведении технической инвентаризации объектов недвижимого имущества Заказчика;

- по ведению реестра корпоративной собственности Заказчика;

- правовое сопровождение договорной работы Заказчика;

- правовое сопровождение бизнеса Заказчика;

- правовая экспертиза приказов и иных внутренних актов Заказчика;

Инспекция, обосновывая отказ во включении затрат по договору оказания комплекса услуг № ТНМ-1159/04-05/142 в состав расходов за 2006 г., также указала, что несмотря на сокращения в производственной деятельности организации, согласно актам сдачи-приемки услуг за апрель – август 2006 г. стоимость оказанных услуг не уменьшилась, а увеличилась по сравнению со стоимостью оказанных услуг в феврале и марте 2006 г. в 1,85 раза.

В соответствии с приказом № 23 от 17.03.2006 г. в связи со значительным сокращением производственной деятельности ОАО «Ростовнефтепродукт», в связи с продажей нефтебаз и АЗС, уменьшением объема работ по обеспечению функционирования выбывших структурных подразделений, с 1 апреля 2006 года утверждено новое штатное расписание. В соответствии со штатным расписанием на 01.02.2006 г. количество штатных единиц- 574,5 единицы, в соответствии со штатным расписанием на 01.04.2006 г. - 33 единицы. С 1 июня 2006 г. кол-во штатных единиц составило 24 ед.

Довод инспекции о том, что сокращение численности сотрудников, реализации ГСМ, недвижимого имущества должно было повлечь  сокращение объемов юридических услуг необоснован.

Указанные выше обстоятельства, напротив, повлекли увеличение стоимости юридических услуг. Были проведены мероприятия необходимые для процедуры ликвидации компании (были оказаны юридические услуги по продаже недвижимости, подготовке пакета документов), что и зафиксировано в актах сдачи-приемки услуг за май-август 2006 года. Стоимость услуг составила 1 500 000 руб., документально подтверждена.

Кроме того, налогоплательщик представил доказательства функционирования филиала в г. Саратове в период осуществления услуг, в частности, решение и акт выездной налоговой проверки данного филиала в 2005 г., декларации за 2005-2006 г.г. по транспортному налогу, ЕСН, представил доказательства фактического осуществления работ (услуг) указанных в отчетах, сведения о  работниках, оказавших услуги.

Согласно ст.71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Таким образом, довод инспекции о том, что филиал ОАО «ТНК-ВР Менеджмент» «ТНК-ВР Поволжье» в г. Саратове не состоял на учете и не осуществлял деятельность, подлежит отклонению.

По аналогичным основанием следует признать незаконным вывод инспекции о занижении налогооблагаемой базы по НДС за 2005 г. в сумме 406 642 руб., за 2006 г. 353 262 руб. (стр.41-44 решения).

Инспекция ссылается на занижение обществом стоимости земельных участков под АЗС и нефтебазами на сумму 167 103 981 руб. (стр.17-23 решения). 

Инспекцией установлено, что ОАО «Ростовнефтепродукт» согласно подписанным в декабре 2005 г. и в 2006 г. договорам реализовало, принадлежащие обществу на праве собственности, земельные участки под нефтебазами и АЗС по ценам, которые отклоняются более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения по однородным участкам в пределах непродолжительного периода времени, а именно:

-  в г. Батайске земельный участок по адресу: Сальское шоссе, 1, реализован согласно договору от 20.06.06 г. № 06/192 по цене за 1 кв. м площади в 45,4 руб., а земельный участок по адресу: ул. Калинина, 140, продан согласно договору от 20.07.06 г. № 06/196 по цене за 1 кв. м в 22,4 руб., что более чем в 2 раза ниже предыдущей цены;

-  в г. Новочеркасске земельный участок реализован согласно договору от 26.12.05 г. № 05/499 по цене за 1 кв. м площади в 38,3 руб., а в г. Батайске согласно договору от 20.07.06 г. № 06/196 в 22,4 руб. и в г. Гуково согласно договору от 26.12.05 г. № 05/484 - 22.2 руб., разница составляет соответственно 41,5 % и 42,0%;

-  в г. Сальске земельные участки по адресу: ул. Н. Островского, 1, реализованы согласно договору от 26.12.05 г. № 05/484 по ценам за 1 кв м площади в размере 36, 2 руб. и 35,4 руб., а там же по адресу: ул. Н.Островского, 1а - по цене 430,4 руб. за 1 кв.м, разница составляет 91,6 %;

-  земельные участки под АЗС № 94 и № 13, расположенные: один в 2 км автодороги «Сальск-Городовиковск», другой на 66 км автодороги «Егорлыкская-Сальск» реализованы согласно договорам от 26.12.05 г. № 05/514 и № 05/495 по ценам за 1 кв. м площади соответственно 36,8 руб. и 36,1 руб., а земельный участок под АЗС № 187 (53 км автодороги «Егорлыкская-Сальск») продан согласно договору от 26.12.05 г. № 05/521 по цене 19,4 руб. за 1 кв.м, разница по цене с предыдущими участками составляет соответственно 89,7% и 86,1%;

-   в г. Миллерово земельные участки под нефтебазой и АЗС реализованы согласно договорам от 26.12.05 г. № 05/481, 05/509, 05/515 по ценам за 1 кв. м площади в 25,3 руб. и 25,5 руб., а земельные участки под нефтебазой и АЗС, расположенные в г. Сальске, проданы согласно договорам от 26.12.05 г № 05/484 и № 05/487 по цене 36,2 руб. и 430,4 руб., разница составляет соответственно 42% и 15,9 раза;

-   в г. Каменск-Шахтинском земельный участок реализован согласно договору от 21.12.06 г. № 06/260 по цене 25 руб. за 1 кв.м площади, а земельный участок под нефтебазой в г. Сальске - 36,2 руб. (договор от 26.12.05 г.), разница составляет 44,8%;

-  в г. Ростове-на-Дону земельный участок по адресу: пер. Университетский,131 Г реализован в соответствии с договором от 20.06.2006 г. по цене 186 руб. за 1 кв.м площади, а земельный участок, расположенный по ул. Мечникова, 112 В - по цене 839,5 руб. за 1 кв.м, разница составляет 77,8%;

-   земельный участок, расположенный в Чертковском районе (автомагистраль «Дон-2», 180 км) реализован согласно договору от 26.12.05 г. № 05/490 по цене 5,9 руб. за 1 кв.м площади, а земельный участок, расположенный в Чертковском районе (801 км автомагистрали «Дон-2») продан согласно договору от 26.12.05 г. № 05/519 по цене 4,3 руб. за 1 кв.м, разница составляет 37,2%;

- земельный участок, расположенный в ст. Багаевской реализован согласно договору от 28.12.05 г. № 05/491 по цене за 1 кв. м площади в 5,6 руб., а земельный участок на 801 км автомагистрали «Дон-2» (договор от 26.12.05 г. № 05/519 по цене 4,3 руб. за 1 кв.м, разница составляет 23,2%.

По мнению общества, при доначислении налога инспекцией нарушены нормы ст.40 НК РФ.

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика (пункт 7 статьи 3). Исходя из названного принципа, законодатель закрепил в пункте 1 его статьи 40 (Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения) общее правило, согласно которому для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки, пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с п.2 ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Как следует из текста оспариваемого решения, налоговым органом установлено два основания проверки цен сделок Заявителя, а именно: взаимозависимость сторон сделок (ОАО «Ростовнефтепродукт» и ЗАО «ТНК Юг») и 20%-ти отклонение цен сделок ОАО «Ростовнефтепродукт» в течение непродолжительного периода времени.

В соответствии