Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2012 по делу n А25-1794/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

инстанции обоснованно пришел к выводу, что Инспекция правомерно в ходе выездной налоговой проверки исключила из числа внереализационных расходов за 2008 г. 1 569 216 руб. (1 277 022 руб. + 292 194 руб. = 1 569 216 руб.).

Соответственно в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения Инспекции № 24 от 30.06.2011 г. в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафных санкций по налогу на прибыль судом первой инстанции отказано верно.

Как следует из материалов дела, общество в течение подвергнутого выездной налоговой проверке периода представляло в Инспекцию налоговые декларации по водному налогу и уплачивало в бюджет суммы водного налога.

Обществу Управлением по недропользованию по Карачаево-Черкесской Республике выдана лицензия на право пользования недрами без ограничения срока пользования (серия ЧЕР № 00286 ВЭ) с целевым назначением и следующими видами работ - извлечение подземных вод при водопонижении в процессе эксплуатации обществом цементного завода.

Предоставленному по лицензии участку недр присвоен статус горного отвода. На дневной поверхности площадь горного отвода составляет 9,0 га и соответствует площади депрессионной воронки, создаваемой при водопонижении, по глубине горный отвод ограничен глубиной дренажного штрека (27 - 30 м).

В соответствии с соглашением об условиях пользования участком недр лицензия предоставлена на извлечение подземных вод с целью понижения уровня грунтовых вод на территории промплощадки цементного завода, необходимого для эксплуатации подземного технологического оборудования (водозабор № 97 код 440704200 в системе КВК). Согласованный объем извлечения подземных вод на 2005 - 2010 г.г. составляет 7 963, 4 куб.м. в сутки (2 906, 4 тыс. куб.м. в год).

Согласно приложению № 2 к лицензии водопонижение обществом осуществляется через систему поглощающих скважин, расположенных по периметру дренируемой площадки. Скважины сбрасывают грунтовые воды в дренажный штрек сечением 3,96 кв.м. (2,2 х 1,8 м) общей протяженностью 1 237 м в безводных известняках на глубине 27 - 30 м. Из штрека вода откачивается насосами и используется частично на производственные нужды и частично сбрасывается через коллекторную систему в р. Абазинка, которая расположена в 5 км от территории цемзавода.

На территории цементного завода имеется две системы канализации - ливневая и хозфекальная. При этом по ливневой системе отводятся как поверхностные стоки (дождевые, талые, поливочно-моечные), так и откачиваемые из дренажной системы грунтовые воды, частично используемые обществом в производственном цикле.

При представлении налоговых деклараций, общество налоговую базу по водному налогу рассчитывало, исходя из показаний водоизмерительных приборов учета, отражаемых в «Журнале учета водопотребления (водоотведения) средствами измерений» по форме ПОД-11 (форма первичного учета согласно Инструкции водного надзора «Первичный учет использования вод» ИВН 33-5.4.01-86, утвержденной Минводхозом СССР), как разницу между количеством закаченной из шахты воды (раздел журнала «Подъем из шахты») и совокупным количеством воды, сбрасываемой обратно в шахту (раздел журнала «Сброс в шахту»), в коллекторную систему (раздел «Сброс в ливневку») и передаваемой обществом ЗАО «Недра» (раздел «Подача воды на карьер»).

При этом межхозяйственная коллекторная система, в которую сбрасывается часть откачанной обществом через дренажный штрек подземной грунтовой воды, обществу не принадлежит. Коллекторная система является федеральной собственностью, представляет собой частью гидромелиоративной системы Карачаево-Черкесской Республики и передана на праве оперативного управления ФГУ «Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Карачаево-Черкесской Республике».

Оспариваемым решением Инспекция доначислила 21 747 248 руб. водного налога, 5 515 929 руб. пени по водному налогу, привлекла общество к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде 3 810 042 руб. штрафа по водному налогу.

При этом налоговый орган в ходе выездной проверки определил налоговую базу по водному налогу исключительно на основании объемов грунтовой воды, откачиваемой из шахты (дренажного штрека) (раздел журнала ПОД-11 «Подъем из шахты»), без осуществляемой обществом корректировки налоговой базы на объемы воды, сбрасываемой обратно в шахту, в коллекторно-дренажную систему и передаваемой ЗАО «Недра».

Из содержания оспариваемого решения и пояснений представителей сторон, данными в судебном заседании суда первой инстанции, видно, что разногласий в отношении полноты отражения объемов воды в журнале ПОД-11 между сторонами не имеется, различия в определении налоговой базы по водному налогу объясняются только использованием налогоплательщиком и налоговым органом разных принципов ее исчисления.

В соответствии с п. 1 ст. 333.8 НК РФ (в редакции, действовавшей в подвергнутый налоговой проверке период) налогоплательщиками водного налога признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 333.13 НК РФ предусмотрен порядок исчисления налога, в силу которого сумма водного налога по итогам каждого налогового периода исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки.

Пунктом 2 статьи 333.10 НК РФ установлено, что при заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период.

Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды. В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств. В случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления.

Инспекция утверждает, что налоговое законодательство не содержит положений о необходимости корректировки налоговой базы по водному налогу при заборе воды из дренажной системы на объем вод, сбрасываемых налогоплательщиком обратно в шахту, а также в коллекторно-дренажную систему.

Инспекция исходит из того, что используемая обществом система водоснабжения является прямоточной, такой вывод сделан на основании укрупненной балансовой схемы прямоточного водоснабжения и водоотведения общества, согласованной с Кубанским бассейновым водным управлением и Управлением Ростехнадзора по Карачаево-Черкесской Республике.

Суд первой инстанции обоснованно посчитал такой вывод ошибочным, поскольку он основан лишь на буквальном названии укрупненной балансовой схемы и не согласуется с ее фактическим содержанием. Так, из содержания данной схемы усматривается, что поднимаемая обществом из шахты подземная вода (через водомер № 1) поступает в насосную оборотного водоснабжения, из которой часть поднятой воды сбрасывается обратно в шахту (через водомер № 3), часть направляется в карьер ЗАО «Недра» (через водомер № 2), часть сбрасывается в коллекторную систему ФГУ «Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Карачаево-Черкесской Республике» (через водомер № 4), по которой направляется далее для последующего сброса в р. Абазинка.

Фактически при исчислении налоговой базы общество учитывало только часть поднятой из шахты грунтовой подземной воды, впоследствии направленной через систему оборотного водоснабжения (обозначается на схеме значками В2 и К2) и резервуар нагретой воды на свои хозяйственные нужды - цеха обжига, помола, сырья, шламбассейны молотого и готового шлама, компрессорную, мазутное хозяйство.

При этом используемая в оборотной системе водоснабжения вода периодически с учетом имеющихся потерь подпитывается за счет воды, поднятой через шахту, а также содержащейся в резервуаре нагретой воды.

Исходя из данных журнала ПОД-11 основная часть (примерно 60 %) поднятой из шахты воды непосредственно сбрасывается обществом обратно в шахту, не направляясь на другие цели. Такой порядок работы дренажной системы представитель общества в судебном заседании суда первой инстанции объяснил мощностью используемого насосного оборудования, которое работает круглосуточно и не может быть остановлено без ущерба для производственной деятельности.

Используя в качестве примера данные журнала ПОД-11 за январь 2009 г., можно проследить соотношение объемов поднятой и используемой обществом подземной грунтовой воды. Так, из общего объема поднятой из шахты за этот период воды (563 086 куб.м.) было сброшено обратно в шахту 355 483 куб.м., сброшено в коллекторно-дренажную систему - 79 807 куб.м., подано на карьер ЗАО «Недра» - 32 300 куб.м. Разницу между этими показателями в объеме 95 496 куб.м. общество в январе 2009 г. впоследствии учло в составе налоговой базы за 1 квартал 2009 г. (налоговым периодом по водному налогу согласно ст. 333.11 НК РФ является квартал).

Согласно Государственному стандарту ГОСТ 15151-82 (СТ СЭВ 2084-80) «Водоснабжение. Термины и определения» оборотной водой признается вода многократного использования в технологическом и вспомогательном процессах, а также для охлаждения продукции и оборудования и после очистки и охлаждения снова подаваемая для тех же целей. Подпиточной водой считается вода, добавляемая в систему оборотного водоснабжения для восполнения потерь, связанных с продувкой, утечкой, уносом и испарением воды, а также с переходом ее в продукцию и отходы.

Приводимую в подтверждение наличия у общества прямоточной системы водоснабжения ссылку Инспекции на результаты опроса мастера ТЭЦ общества Скачкова В.А. суд первой инстанции верно отклонил, поскольку изложенные в протоколе допроса сведения не являются основанием к отнесению системы водоснабжения к прямоточной. Скачковым В.А. были объяснены сотрудникам налогового органа в обобщенном виде лишь этапы забора воды из шахты и ее последующего распределения, а также порядок расположения приборов учета воды, указанные сведения не являются достаточными для отнесения системы водоснабжения общества к прямоточной.

Суд первой инстанции правомерно исходил из того, что обстоятельства забора налогоплательщиком воды при оборотной и прямоточной системах водоснабжения не являются аналогичными.

Если в организации используется оборотная система водоснабжения, она вправе учитывать в качестве налогооблагаемой базы по водному налогу только объемы безвозвратно изъятой (исключенной, удаленной) воды, а не всего объема воды, забранной из водного объекта.

Вместе с тем суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что используемая обществом система водоснабжения фактически является смешанной и содержит в себе как элементы прямоточной, так и элементы оборотной систем.

Обозначенная в укрупненной балансовой схеме общества оборотная система водоснабжения не представляет собой замкнутый цикл, поскольку вода из обозначенной на схеме оборотной системы (В2) направляется не только на производственные нужды общества, но и передается в карьер ЗАО «Недра», а также через резервуар нагретой воды впоследствии сбрасывается в канализацию (коллектор ФГУ «Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Карачаево-Черкесской Республике»), через который в последующем происходит сброс в р. Абазинка.

Следовательно, закачанный в оборотную систему объем воды (около 40 % от откачиваемого из шахты объема грунтовой воды) не представляет собой исключительно циркуляционную воду, используемую многократно, объем воды в этой системе регулярно уменьшается в результате передачи обществом воды на карьер и сброса в коллектор и поэтому требует постоянного возмещения за счет нового подъема воды из шахты и подпитки из резервуара нагретой воды.

Суд первой инстанции верно посчитал, что с учетом специфики используемой схемы водоснабжения и водоотведения общество имело право исключать из расчета налогооблагаемой базы только объем воды, непосредственно сбрасываемой обратно в шахту (раздел журнала ПОД-11 «Сброс в шахту», заполняемый по показаниям водомера, обозначенного на балансовой схеме под № 3).

При таких обстоятельствах расчеты налоговой базы, произведенные как обществом, так и Инспекцией, суд первой инстанции правомерно посчитал неверными и не соответствующими фактическим обстоятельствам водоснабжения предприятия.

В связи с неверным исчислением объемов забранной обществом подземной воды Инспекция пришла к неправильному выводу о превышении обществом годовых лимитов извлечения воды, установленных лицензией серия ЧЕР № 00286 ВЭ, в связи с чем необоснованно применила в отношении превышения лимита пятикратную ставку налога.

Вместе с тем суд первой инстанции верно посчитал, что указанные обстоятельства не имеют решающего значения для рассмотрения данного спора, поскольку, исходя из специфики используемой обществом дренажной системы, объекта налогообложения водным налогом за подвергнутый налоговой проверке период у общества не имелось.

Такой довод приведен обществом в заявлении и повторных письменных пояснениях по делу (исх. № 03-21/03721 от 30.11.2011 г.), суд первой инстанции правомерно посчитал его обоснованным по следующим причинам.

Как указывалось, в соответствии с п. 1 ст. 333.8 НК РФ налогоплательщиками водного налога признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. 333.9 НК РФ объектом налогообложения водным налогом признается, в том числе, такой вид водопользования как забор воды из водных объектов. При этом данная норма касается забора воды как из поверхностных, так и из подземных источников.

С введением Федеральным законом № 83-ФЗ от 28.07.2004 г. в действие главы 25.2 «Водный налог» Налогового кодекса Российской Федерации законодатель, в том числе, включил в перечень видов водопользования, которые не признаются объектами налогообложения водным налогом, забор коллекторно-дренажных вод.

Подпункт 14 пункта 2 статьи 333.9 НК РФ исключает из объекта налогообложения водным налогом забор из подземных водных объектов шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных вод.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определения понятий «водопользование», «водный объект», «коллекторно-дренажные воды» и т.д.

Согласно п.1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии со ст. 1 Водного кодекса Российской Федерации № 74-ФЗ от 03.06.2006 г. водные ресурсы - поверхностные и подземные воды, которые находятся в водных объектах и используются или могут