Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2012 по делу n А25-1794/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы. В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение.

В пункте 4 статьи 93 НК РФ установлено, что отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 Кодекса.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией были выставлены 4 требования о представлении документов.

В отзыве Инспекции и пояснениях ее представителей в судебном заседании суда первой инстанции указывается, что документы в количестве 2 529 шт., за несвоевременное представление которых общество было привлечено к ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ, имеют отношение только к требованиям № 3 от 29.03.2011 г. и № 4 от 20.04.2011 г.

Согласно требованию № 3 от 29.03.2011 г. у общества были запрошены налоговые регистры по начислению амортизации на каждый объект амортизируемого имущества, согласно требованию № 4 от 20.04.2011 г. - инвентарные карточки учета основных средств (унифицированная форма № ОС-6) и акты о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (унифицированная форма № ОС-3).

По требованию № 3 от 29.03.2011 г. обществом с сопроводительным письмом №13/КЗЦ-1368 /11 от 05.05.2011 г. в Инспекцию были представлены налоговые регистры амортизации основных средств на 1153 листах.

По требованию № 4 от 20.04.2011 г. обществом с сопроводительным письмом №13/КЗЦ-1458 /11 от 13.05.2011 г. в Инспекцию были представлены оригиналы инвентарных карточек учета основных средств по форме № ОС-6 в количестве 2 505 штук.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылку общества на наличие в требованиях № 3 от 29.03.2011 г., № 4 от 20.04.2011 г. только родовых признаков истребуемых документов и отсутствие реквизитов, иных индивидуализирующих признаков, а также точного количества истребованных документов.

По смыслу приведенных выше норм налогового законодательства для применения ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ необходимо, чтобы налогоплательщику было предельно ясно, о каких именно документах идет речь, запрашиваемые документы имелись у налогоплательщика в наличии, и у него была реальная возможность их представить в указанный срок.

Согласно ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все проводимые организацией хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами, которые должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированной первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать реквизиты, установленные в пункте 2 указанной статьи.

Унифицированная форма ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств» утверждена постановлением Госкомстата России № 20 от 21.01.2003 г.

На основании названного постановления и Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России № 33н от 20.07.1998 г., инвентарные карточки учета объекта основных средств применяются для учета наличия объекта основных средств и движения его внутри организации, записи о приеме к учету основных средств производятся в них на основании актов о приеме-передаче объектов основных средств и сопроводительных документов. В этих карточках также отражаются перемещение объектов основных средств внутри организации, проведение реконструкции, модернизации, капитального ремонта основных средств, их выбытие и списание.

Инвентарные карточки учета объекта основных средств являются первичными документами, на основании которых обществом ведется учет основных средств, поэтому инспекция правомерно истребовала их для проведения камеральной проверки правомерности применения налоговых вычетов по приобретенным основным средствам.

Согласно п.п. 3 п.2 ст. 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

В ст.ст. 256 - 259 НК РФ дано понятие амортизируемого имущества, определены порядок определения его стоимости, виды амортизационных групп, особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп, а также установлены методы и порядок расчета сумм амортизации для целей исчисления налога на прибыль.

Из положений ст.ст. 256 - 259, 313 НК РФ следует, что амортизируемое имущество распределяется налогоплательщиком по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, которые определяются налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации. Кроме того, налогоплательщики самостоятельно начисляют амортизацию одним из методов (линейным, нелинейным) и для целей налогообложения ежемесячно определяют сумму амортизации, начисляемой отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Эти сведения должны найти свое отражение в документах налогового учета.

Согласно ст. 313 НК РФ под налоговым учетом понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Согласно ст. 313 НК РФ налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1)  первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2)  аналитические регистры налогового учета;

3)  расчет налоговой базы.

Таким образом, из названных норм следует, что общество обязано вести карточки учета основных средств по форме № ОС-4 и регистры налогового учета амортизации основных средств.

Общество не оспаривает, что в 2008-2009 гг. оно вело карточки учета основных средств по форме № ОС-4 и регистры налогового учета амортизации основных средств, которые фактически оно и представило по требованиям № 3 от 29.03.2011 г., № 4 от 20.04.2011 г. в налоговый орган.

Общество ведет регистры налогового учета амортизации основных средств помесячно, в связи с чем количество подлежащих представлению в налоговый орган регистров изначально должно было быть ему известно (24 регистра за 2008 - 2009 г.г.). Точное количество у общества объектов основных средств за спорный период, и, следовательно, и инвентарных карточек на эти объекты известны только самому налогоплательщику.

Суд первой инстанции правомерно учел, что при выставлении указанных требований Инспекция не имела возможности указать конкретные реквизиты карточек учета основных средств и регистров налогового учета амортизации основных средств с учетом указанной выше специфики истребованных документов, поскольку количество имеющихся у него карточек и регистров известно только самому налогоплательщику.

Суд первой инстанции верно посчитал, что из содержания выставленных Инспекцией требований № 3 от 29.03.2011 г., № 4 от 20.04.2011 г. предельно ясно, какие именно документы необходимо представить и общество действительно располагало таковыми.

В связи с этим Инспекция имела право ставить вопрос о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ за несвоевременное представление карточек учета основных средств по форме № ОС-4 и регистров налогового учета амортизации основных средств исходя из фактического количества несвоевременно представленных документов.

Вместе с тем суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что оспариваемое решение в части привлечения общества к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ не соответствует налоговому законодательству и нарушает права и законные интересы налогоплательщика по следующим причинам.

Указание на взыскание штрафа по п.1 ст. 126 НК РФ в размере 505 800 руб. за несвоевременное представление 2 529 документов содержится только в резолютивной части оспариваемого решения.

При этом в мотивировочной части решения № 24 от 30.06.2011 г. и в акте выездной налоговой проверки № 22 от 07.06.2011 г. вообще отсутствует какая - либо мотивировка установленных налоговым органом обстоятельств нарушения в части привлечения к ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ, в числе приложений к акту налоговой проверки отсутствует расчет указанной в резолютивной части решения № 24 от 30.06.2011 г. суммы штрафа.

Общество ссылается на то, что в оспариваемом решении налогового органа не указаны фактические обстоятельства налогового спора и событие правонарушения в этой части, поэтому оно не отвечает требованиям п.8 ст. 101 НК РФ. Отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемых налогоплательщику нарушений, ссылок на документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишило общество возможности дать надлежащую оценку акту проверки и решению Инспекции и защитить свои права и законные интересы.

Из разъяснения, данного в п. 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 5 от 28.02.2001 г. «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» следует, что в решении должен быть обозначен его предмет, то есть суть, признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующие нормы, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершения правонарушения.

В соответствии с п.1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Согласно п.3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются, в том числе документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки.

Приказом Федеральной налоговой службы Российской Федерации № САЭ-3-06/892@ от 25.12.2006 г. «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки» утверждены форма акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки, требования к составлению акта налоговой проверки.

Из п. 1.1 Приложения № 6 «Требования к составлению акта налоговой проверки» к указанному приказу следует, что акт налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.

Согласно п. 1.8.2 «Требований к составлению акта налоговой проверки» содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать требованиям, в том числе объективности и обоснованности. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены, в том числе, оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

Согласно п.8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенном по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры