Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2014 по делу n А71-2098/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

ООО «Торговый дом «КОМОС», возникла по договору купли-продажи имущества №77ТД10/1ТДк/10 от 31.03.2010 (т.14 л.д.125-147, т.15 л.д.1-23).

Налоговый орган, не оспаривая наличие формальных оснований, предусмотренных ст. 266 НК РФ, для учета этой задолженности при формировании резерва по сомнительным долгам, а именно факт возникновения обязательства и просрочки его исполнения более чем на 90 дней, считает, что включение в резерв по сомнительным долгам просроченной дебиторской задолженности организации, при наличии признаков согласованности действий и при условии возможности её взыскания противоречит положениям ст. 252 НК РФ.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

В силу подп.7 п.1 ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам.

Порядок формирования резервов по сомнительным долгам установлен в статье 266 НК РФ, в пункте 1 которой определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В соответствии с п. 4 ст. 266 НК РФ резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. В силу данного назначения ст. 266 НК РФ устанавливает регулирование, в соответствии с которым для определения предельного размера резерва учитываются только те обязательства перед налогоплательщиком по оплате реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), которые не обеспечены залогом, поручительством или банковской гарантией и просрочка исполнения которых превышает 45 календарных дней. Наличие названных обстоятельств, свидетельствуя о высокой степени вероятности неисполнения обязательства, является основанием для оценки долга как сомнительного.

Согласно п.п. 4, 7 постановления от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии такого обстоятельства, как учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций. При наличии особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Налоговой инспекцией по результатам проверки была установлена согласованность действий заинтересованных лиц, которая позволила налогоплательщику регулировать сумму задолженности и, соответственно, сумму, которая может быть включена в расходы по налогу на прибыль организаций.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что ООО «Вкусный дом» и ООО «Торговый дом «Комос» являются аффилированными с налогоплательщиком лицами. ООО «Вкусный дом» и ООО «Торговый дом «Комос» располагали достаточными денежными средствами для погашения (частичного погашения) задолженности перед обществом, в отсутствие со стороны последнего какой-либо претензионной работы по взысканию задолженности с зависимых организаций. Несмотря на наличие задолженности со стороны ООО «Вкусный дом» по договору поставки, общество продолжало поставки в его адрес, несмотря на наличие в договоре условий, позволяющих приостановить отгрузку товара до полного погашения покупателем задолженности. Кроме того, общество ведет активную судебную работу по взысканию дебиторской задолженности с организаций, не имеющих признаки зависимости, задолженность которых вошла в состав резерва сомнительных долгов налогоплательщика.

По мнению налогового органа, совокупность данных обстоятельств указывает на факт согласованности действий заинтересованных лиц, которые сознательно создали ситуацию, следствием которой явилось осуществление налогоплательщиком деятельности, не имеющей разумной деловой цели, что повлекло за собой искусственное формирование дебиторской задолженности взаимозависимых лиц с дальнейшим отнесением данных сумм на внереализационные расходы, принятые на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год.

Оценив в совокупности представленные в дело доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, суд пришел к выводу о том, что налоговым органом в данной части доказано получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Аффилированность организаций ООО «КОМОС ГРУПП», ООО «Вкусный дом», ООО «Торговый дом «КОМОС» установлена в ходе выездной налоговой проверки, подтверждается материалами дела и по существу заявителем не оспаривается.

Данные о взаимозависимости ООО «Вкусный дом», ООО «Торговый дом «КОМОС» и заявителя подтверждается сведениями, указанными в годовом отчете ООО «КОМОС ГРУПП» (т.21 л.д.42-69), выписками из ЕГРЮЛ (т.20 л.д.43-48, 55-60), сведениями, указанными в приложении №7 к акту проверки (т.22 л.д.72, л.д.99-100).

Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Из материалов дела следует и судом первой инстанции установлено, что  ООО «КОМОС ГРУПП» производило отгрузку товаров (услуг), несмотря на отсутствие оплаты со стороны контрагента, и не применяло к нему штрафные санкции, что противоречило условиям договоров. У ООО «Вкусный Дом» имелись достаточные оборотные средства для погашения задолженности перед ООО «КОМОС ГРУПП» в течение 2010г.

ООО «КОМОС ГРУПП» не велось  претензионной работы по взысканию задолженности с зависимых организаций. Исходя из условий заключенного договора поставки с ООО «Вкусный дом», следует, что «расчеты за товар производятся покупателем в течение 10 (десяти) календарных дней с момента получения каждой партии товара путем перечисления на расчетный счет поставщика. В случае нарушения покупателем сроков оплаты, поставщик вправе приостановить отгрузку товара до полного погашения покупателем задолженности. За нарушение сроков оплаты покупатель уплачивает неустойку в размере 0,1 % от несвоевременно оплаченной суммы за каждый день просрочки платежа». Однако, несмотря на наличие задолженности, ООО «Комос групп» продолжает поставки продуктов питания в адрес ООО «Вкусный дом».

При этом, обществом велась активная судебная работа по взысканию дебиторской задолженности с организаций, не имеющих признаки взаимозависимости, задолженность которых вошла в состав резерва сомнительных долгов. Данный факт подтверждает судебными решениями по искам ООО «КОМОС ГРУПП» о взыскании задолженности, в частности, по делам №№А71-4300/2010, А71-7343/2010, А71-8236/2010, А71-8404/2010, А71-8817/2010, А71-8962/2010, А71-9598/2010, А71-10330/2010, А71-11239/2010, А71-11460/2010, А71-6993/2009, А71-12294/2010, А71-13096/2010, А71-13755/2010.

С учетом изложенного, суд пришел к обоснованному выводу пришел к выводу об искусственном создании обществом задолженности по договорам с ООО «Вкусный дом», ООО «Торговый дом «КОМОС» в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при создании резерва (долг не сомнительный, а реальный к погашению).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснил, что уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы признается налоговой выгодой.

Из материалов дела не усматривается соответствующего экономического обоснования, свидетельствующего о том, что включение ООО «КОМОС ГРУПП» соответствующей суммы дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам не является исключительным мотивом получения обществом налоговой выгоды.

Включение налогоплательщиком в состав резерва по сомнительным долгам сумм дебиторской задолженности организаций ООО «Вкусный дом» (20760595,87 руб.) и ООО «Торговый дом «КОМОС ГРУПП» (12976520,10 руб.) позволило заявителю фактически получить необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за спорный налоговый период.

Указание общества в апелляционной жалобе на то, что приведенные налоговым органом обстоятельства не свидетельствуют о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, отклоняются судом апелляционной инстанции, так как рассматриваемая искусственно созданная дебиторская задолженность учтена при расчете резерва по сомнительным долгам, расходы на формирование которого учитываются в составе внереализационных расходов, следовательно, влияют на формирование налоговой базы.

Таким образом, на основании изложенного,  решение налогового правомерно признано недействительным только в части начисления пени по п.п. 1.2.1, 1.2.2 решения в сумме 355145 руб.74 коп. (с учетом восстановления задолженности в составе доходов в 2011г, в удовлетворении остальной части требований заявителя по пунктам 1.2.1, 1.2.2 оспариваемого решения отказано судом обоснованно.

Довод заявителя о необоснованном отклонении  ходатайства об освобождении ООО «КОМОС ГРУПП» от ответственности по пунктам 1.1, 1.2.1, 1.2.2, 2.1 оспариваемого решения в полном объеме не принимается судом апелляционной инстанции.

В обоснование Общество ссылается на то, что спорные договоры комиссии № 69/07 от 29.12.2007, № 70/07 от 29.12.2007, № 71/07 от 29.12.2007 были предметом исследования при выездной налоговой проверке за 2008-2009гг., что подтверждается требованиями Межрайонной инспекции ФНС по КН по УР и ответами ООО «КОМОС ГРУПП» на требования, из которых следует, что налоговому органу предоставлялись копии договоров комиссии, дополнительных соглашений к ним, копии отчетов комитенту. При этом по результатам проведенной выездной налоговой проверки общества за 2008-2009 гг. никаких нарушений по спорным договорам комиссии не было выявлено, следовательно, отношения Общества с птицефабриками были квалифицированы как комиссионные, налоговой выгоды не установлено.

Предметом исследования при предыдущей выездной налоговой проверке была также и правомерность отнесения в резерв сомнительных долгов дебиторской задолженности ООО «Вкусный дом», в том числе по договору аренды транспортного средства без экипажа № 129/09 от 01.07.2009, рассматриваемому в рамках настоящего дела, а также дебиторской задолженности взаимозависимой организации - ООО «Эксперт Сервис», что подтверждается решением Межрайонной инспекции ФНС по КН по УР № 09-77/1 от 30.03.2011, которым отражение спорной дебиторской задолженности в резерве по сомнительным долгам признано обоснованным.

Представленные заявителем документы не подтверждают, что запрашивались договоры комиссии с теми же самыми организациями, что и по спорному решению, в решении от 30.03.2011 отсутствует анализ договоров комиссии.

Статьей 111 НК РФ предусмотрены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, в том числе, иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения (п.4 ч.1 ст.111 НК РФ). При наличии такого обстоятельства лицо не подлежит привлечению к налоговой ответственности (пункт 2 названной статьи).

Поскольку решение налогового органа не содержит суждений, которые можно было бы расценить как прямое указание, разъяснение или одобрение деятельности по спорным вопросам, оснований для оценки результатов предшествующей проверки в качестве основания для освобождения от ответственности в порядке ст. 111 НК РФ не имеется.

Выявленные в ходе проверки налоговые правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде неуплаты налога на прибыль и НДС вследствие занижения налоговой базы на момент вынесения оспариваемого решения имелись. Факт нарушения судом установлен.

Из изложенного следует, что  состав правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена п. 1 статьи 122 НК РФ, налоговым органом надлежащим образом установлен, описан и доказан, процессуальных нарушений, влекущих отмену решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом не допущено.

Кроме того, суд при вынесении настоящего решения на основании подпункта 3 пункта 1, пункта 4 статьи 112 НК РФ и пункта 3 статьи 114 НК РФ принял доводы заявителя о наличии смягчающих ответственность обстоятельств, и признал, что привлечение ООО «КОМОС ГРУПП» к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по пунктам 1.2.1, 1.2.2, 2.1 оспариваемого решения в виде штрафа в общей сумме 2891166 руб. 66 коп. будет являться справедливым, соответствующим тяжести совершенного правонарушения и не нарушающим права и законные интересы заявителя.

Доводы апелляционной жалобы плательщика о нарушении судом норм процессуального права при вынесении решения, ввиду установления неверного способа устранения допущенных нарушений прав и интересов плательщика, также отклоняются судом апелляционной инстанции.

В силу п. 3 ч. 4 ст. 201 АПК РФ суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя, в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативного правового акта указывает, в том числе, на обязанность соответствующего органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В пункте 82 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что суд, установив, что во исполнение оспариваемого решения налогового органа с налогоплательщика взысканы суммы налога, пеней, штрафа, в резолютивной части судебного акта указывает не только на признание данного решения незаконным, но и на обязанность налогового органа вернуть из бюджета соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов.

Такой судебный акт в части обязания налогового органа вернуть из бюджета соответствующие суммы подлежит исполнению в том же порядке, что и судебный акт по имущественному требованию,