Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2014 по делу n А60-19894/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение (определение) суда в части и принять новый судебный акт

наделил налоговые органы ясными полномочиями, регламентировал их обязанности и предусмотрел конкретную процедуру их осуществления, которая обеспечивала бы эффективную защиту прав и интересов налогоплательщиков как слабой стороны в этих публичных отношениях.

Таким образом, невыполнение налоговым органом императивных требований налогового законодательства в части применения при рассмотрении вопроса о размере налоговых обязательств налогоплательщика надлежаще установленной рыночной цены товара, свидетельствует о недоказанности правомерности определения налогового бремени общества отличного от самостоятельно исчисленного налогоплательщиком.

Кроме того, в соответствии с пунктом 4 ст. 40 НК РФ рыночной признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ (услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Пунктами 6 и 7 ст. 40 НК РФ дано определение понятиям идентичных и однородных товаров. Критериями при определении идентичности товаров являются их физические характеристики, качество и репутация на рынке, потребительские свойства, страна происхождения и производитель. Однородными признаются товары (работы, услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и потребительские свойства, а также быть коммерчески взаимозаменяемыми.

Согласно п.3 ст.40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п.4-11 настоящей статьи. В частности, при определении рыночной цены товара (работы, услуги) учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара (работы, услуги) сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) в сопоставимых условиях.

 Таким образом, рыночной ценой может быть признана только та цена, которая соответствует двум условиям:

-аналогичность товаров (при определении рыночной цены в расчет берутся идентичные, а при их отсутствии - однородные товары, реализуемые в месте нахождения покупателя);

-сопоставимость условий сделок (как установлено в п.9 ст.40 НК РФ, необходимо также принимать во внимание условия сделок, такие как количество (объем) товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут влиять на ценовую политику налогоплательщика и его контрагентов. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно  не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью сравнительных коэффициентов).

В случае невозможности определения рыночных цен обычным способом (в связи с отсутствием сделок либо отсутствием источников информации) могут использоваться расчетные методы: метод цены последующей реализации либо затратный метод.

Согласно п.11 ст.40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках. При этом официальные источники информации не могут использоваться без учета положений п.4-11 ст.40 НК РФ, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

Как указано выше,   цена реализации  определена налоговым органом на основании цен реализации кирпича полнотелого одинарного кирпича (ГОСТ 530-2007), применяемым самим налогоплательщиком в отношении иных контрагентов.

В дело представлен договор поставки продукции № с-00000853 от 11.03.2011, заключенный с ООО «Торговый дом «Билимбаевский завод термоизоляционных материалов». В соответствии с договором Поставщик обязуется поставить Покупателю на условиях настоящего договора кирпич строительный в количестве, ассортименте и по ценам, указанным в счетах на предоплату. Поставляемая по договору продукция должна соответствовать ГОСТу 530-2007 или техническим условиям. Поставщик удостоверяет качество продукции паспортом, копией сертификата качества, которые передаются покупателю вместе со счетом-фактурой и накладной.

Между тем, материалами дела установлено, что в период действия указанного договора на предприятии был выпущен кирпич полнотелый рядовой одинарный, который при испытаниях на морозостойкость дал посечки (снижение потребительских свойств из-за внешнего вида), в связи с чем заявителем было принято решение о переводе данного кирпича в категорию СП (согласование с потребителем) в соответствии с «Положением по переводу продукции в несоответствующую на площадях складах готовой продукции».

В подтверждение того, что ОАО «РКЗ» реализовывало в сентябре-ноябре контрагенту ООО «Торговый дом «Билимбаевский завод термоизоляционных материалов» кирпич со скидкой, вызванной потерей товаром потребительских свойств, что было согласовано с покупателем, служит в, частности переписка с покупателем.

В письме ОАО «РКЗ», адресованном руководителю ООО «Торговый дом «Билимбаевский завод термоизоляционных материалов» от 07.09.2011 № 1166 указано, что основанием перевода продукции в продукцию СП послужили испытания на морозостойкость, в результате которых после 46 циклов по ложковым и тычковым граням появились посечки. По внешнему виду кирпича при испытаниях на морозостойкость есть отклонения от требований ГОСТ 530-2007 (посечки не допускаются), но дополнительные испытания по ГОСТ 7025-91 показали, что прочность образцов, на которых были зафиксированы трещины, не снизились. В связи с этим испытываемый кирпич можно отнести к марке кирпича по морозостойкости F50. Дефекты же приводят к понижению потребительских свойств продукции (л.д. 77, т. 3).

В ответном письме от 07.09.2011 № 334-09 контрагент подтвердил свое согласие на приобретение кирпича полнотелого рядового одинарного, переведенного заявителем в продукцию СП (л.д. 78, т. 3).

В налоговый орган с возражениями представлен акт № 29/1 от 07.11.2011 перевода продукции в категорию «СП». Согласно данному документу продукция - кирпич полнотелый одинарный - не соответствует показателям внешнего вида п. 5.2.4 ГОСТа 530-2007. Основанием для перевода является «повреждения кирпича в виде посечек на образцах при квартальном испытании морозостойкости методом объемного замораживания п. 5.3.5 ГОСТ 530-2007».

Также в подтверждение того, что «кирпич рядовой полнотелый одинарный СП» отличается по своим потребительским свойствам от «кирпича рядового полнотелого одинарного» в материалы дела представлен Журнал учета брака выпускаемой продукции, в котором, указано, в т.ч., что с марта 2011 года вырос процент брака, из объяснений начальника ПТО Ивановой О.А.  следует, что ввиду повышения плана производства и, как следствие, загрузки оборудования, выросло количество простоев оборудования, что привело к нарушению технологических процессов и повышению процента брака продукции, а также к выпуску продукции, имеющей отклонения по показателям внешнего вида (л.д. 71-72, 76, т.3).

Согласно представленному рапорту об отгрузке готовой продукции из цеха на склад в сентябре 2011 года «кирпич рядовой полнотелый одинарный» (куб) в количестве 2 240 шт. поддонов и в количестве 160 шт.  поддонов был переведен в «кирпич рядовой полнотелый одинарный СП» (л.д. 74, т. 3).

В ноябре 2011 года актом перевода продукции в несоответствующую от 07.11.2011 № 29/1 «кирпич рядовой полнотелый одинарный» (куб) в количестве 4 816 шт. поддонов был переведен в «кирпич рядовой полнотелый одинарный (куб) СП; «кирпич рядовой полнотелый одинарный» в количестве 344 шт. поддонов был переведен в «кирпич рядовой полнотелый одинарный СП» (л.д. 45, т. 15).

В ходе проведения дополнительных мероприятий в соответствии со ст. 90 НК РФ проведен опрос начальника центральной заводской лаборатории Муравьевой Н.Н. и начальника производственно-технического отдела Ивановой О.А., которые в своих объяснениях подтвердили, что выпущенный кирпич по своему внешнему виду был значительно хуже продукции, обычно реализуемой заводу, хотя он и соответствовал ГОСТу. (л.д. 79-90, т.3).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что покупателем кирпича у ООО «Торговый дом «Билимбаевский завод термоизоляционных материалов» являлось ОАО «Сургутнефтегаз», которым в свою очередь представлены документы, подтверждающие данные взаимоотношения.

При этом, конечный покупатель продукции заявителя подтвердил факт получения «кирпича рядового полнотелого одинарного СП» (л.д. 91-94, т. 3).

Указанные обстоятельства инспекцией не опровергнуты.

В соответствии со ст. 92 НК РФ налоговые органы в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр, в частности, предметов. Статьей 95 НК РФ предусмотрена возможность проведения экспертизы. Однако, налоговым органом данные мероприятия налогового контроля в отношении реализуемого заявителем кирпича на предмет его потребительских свойств и идентичности не проводились.

Таким образом, цена сделок, примененная налоговым органом в качестве рыночной, не может быть признана таковой, поскольку различие между условиями сделок существенно влияет на цену сделки, следовательно, отсутствует такое условие как сопоставимость.

Доводы налогового органа о том, что фактически реализуемый кирпич соответствовал ГОСту, не влияют на выводы суда по указанному эпизоду, поскольку несоответствие продукции обязательным требованиям стандарта не оспаривается производителем, основанием для снижения цены реализуемого товара явилось снижение его потребительских качеств – внешнего (товарного) вида.

Ссылка налогового органа на то, что из анализа производственного учета следует, что в заявленном объеме кирпич не мог быть переведен в иную категорию, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку подобный вывод противоречит представленным доказательствам и сделан без учета производственного цикла налогоплательщика, без привлечения соответствующих специалистов.

В силу сказанного суд апелляционной инстанции находит  апелляционную жалобу в указанной части подлежащей удовлетворению, соответственно, решение суда первой инстанции в обжалуемой части – отмене, поскольку принято без исследования вопроса о применении налоговым органом положений ст. 40 НК РФ.

В ходе налоговой проверки инспекцией было установлено, что по взаимоотношениям с контрагентом ООО «СтройТрест» заявителем создан фиктивный документооборот с целью завышения расходов и занижения суммы налога на прибыль организаций, подлежащей уплате в бюджет.

Суд первой инстанции по указанному эпизоду поддержал позицию налогового органа, указав на то, что представленные инспекцией доказательства в своей совокупности свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде расходов и налоговых вычетов, заявленных по данному контрагенту.

Заявитель жалобы настаивает на том, что по сделке с указанным контрагентом заявитель правомерно применил налоговые вычеты по НДС и отнес расходы в целях исчисления налога на прибыль затраты, связанные с приобретением гранулированного шлака.

Суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

На основании ст. 246 НК РФ ООО заявитель является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 143 НК РФ ОАО «РКЗ " является плательщиком НДС.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вместе с тем из п. 1 ст. 173 НК РФ следует, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога исчисляется в соответствии со ст. 166 НК РФ.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является первичным документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

При этом, п.п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ установлен перечень реквизитов, которые должен содержать счет-фактура. В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6