Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2012 по делу n А60-29907/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

электромонтажных, пусконаладочных работ по объекту «ПС 110/10кВ «Ферросплав». Установка резервного трансформатора Т-6». Общая стоимость выполняемых работ составляет 55 718 383,12 рублей (с учетом НДС 8 499 414.36). В качестве документов, подтверждающих понесенные налогоплательщиком расходы по договору для проверки представлены ведомость договорной цены, счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты о приемке выполненных работ.

      Заявителем в адрес ОАО «МРСК Урала» выставлена счет-фактура от 03.10.2008 № 300334 на общую сумму понесенных расходов в размере 55 786 199,79 рублей (в том числе НДС - 8 509 759,29 рублей), при этом назначение оплаты по указанной счет-фактуре указано как возмещение расходов ОАО «СЗФ» по договору от 11.10.2007 № 072-139.

        Проверкой установлено, что данный счет-фактура не отражен в книге продаж налогоплательщика, а также в журнале регистрации выставленных счет-фактур.  

        В свою очередь ОАО «МРСК Урала» в установленном порядке НДС по счет-фактуре от 03.10.2008г. № 300334 принят к вычету.

       По результатам исследования первичных и бухгалтерских документов, представленных налогоплательщиком, суд пришел к правильному выводу о том, что в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности налогоплательщиком не отражены надлежащим образом хозяйственные операции при осуществлении хозяйствующим субъектом совместной деятельности, в бухгалтерском учете общества по договору простого товарищества не раскрыта информация об участии товарищей в совместной деятельности, в частности, не отражены доли участия (вклады) в совместной деятельности, совместно используемые активы, совместно осуществляемые операции, понесенные расходы.

        При исследовании договора от 11.10.2007г. № 072-139 суд   не усмотрел существенных признаков договора простого товарищества, таких как совместное извлечение экономической выгоды и дохода, вследствие чего проверяющими был сделан вывод о том, что отношения между организациями, которые преследуют извлечение прибыли в качестве основной цели фактически являются отношениями по реализации товаров, имущества (построенного объекта) на территории Российской Федерации.

       Из договора от 11.10.2007г. не следует, что сторонами согласован порядок раздела имущества, полученного в результате совместной деятельности. При этом из договора также не следует, что компенсация со стороны Участника II расходов, понесенных последним по данному договору, может рассматриваться как раздел общего имущества товарищества, построенного в результате его исполнения, и что размер указанной компенсации следует считать стоимостью доли налогоплательщика в общей собственности на указанный объект.

      Таким образом суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что  налогоплательщиком не представлено документального подтверждения наличия операции раздела общего имущества (выдела доли из него), с которой связано признание по налогу на прибыль необлагаемого дохода по пп. 5 п. 1 ст. 251 Кодекса и отсутствия объекта налогообложения по НДС согласно п. 2 ст. 146, п. 3 ст.39 Кодекса.

        В соответствии со ст. 1043 ГК РФ ведение бухгалтерского учета общего имущества может быть поручено одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц. При отражении в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности операций, связанных с участием в совместной деятельности (договоре простого товарищества), товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором простого товарищества, руководствуется Положением по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утвержденным приказом 'Минфина РФ от 24.11.2003 № 105н (далее - ПБУ 20/03).

       Обязанность по ведению бухгалтерского учета общего имущества в соответствии с правилами бухгалтерского учета закреплена за «Участником I», то есть за ОАО «СЗФ», что предусмотрено п. 5.1 договора.

        При организации бухгалтерского учета товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором о совместной деятельности, обеспечивает обособленный учет операций (на отдельном балансе) по совместно осуществляемой деятельности и операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности (п. 17 ПБУ 20/03). Имущество, внесенное участниками договора о совместной деятельности в качестве вклада, учитывается товарищем, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел, также обособленно (на отдельном балансе). Вклады, внесенные участниками совместной деятельности, учитываются товарищем, ведущим общие дела, на счете по учету вкладов товарищей в оценке, предусмотренной договором (п. 18 ПБУ 20/03).

         Однако, в ходе проверки налогоплательщиком как стороной, ответственной за ведение дел товарищества в ходе налоговой проверки не подтверждено получение от второй стороны (ОАО «Свердловэнерго»/ОАО «МРСК Урала») предусмотренного договором вклада в виде трансформатора стоимостью 15 124 610,69руб., предусмотренного в дополнительном соглашении № 1 к договору.

       На стадии апелляционного обжалования налогоплательщиком был представлен акт приема-передачи трансформатора от ОАО «Свердловэнерго» от 14.12.2007. Однако в бухгалтерском учете ответственного товарища (ОАО «СЗФ») по сч. 80 не отражено внесение как этого вклада Участника-2, так и своего вклада в простое товарищество денежными средствами в размере 55 786 199,79 руб., равно как и их погашение в порядке выдела доли каждого из товарищей из общего имущества.

       Оценив надлежащим образом имеющиеся в деле доказательства, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что  возмещение по договору от 11.10.2007 № 072-139, полученное ОАО «СЗФ» от ОАО «МРСК Урала» и указанное в счете-фактуре (оплата результата работ, переданного налогоплательщиком в адрес ОАО «МРСК Урала») относится к доходам, облагаемым налогом на прибыль согласно статьям 248 и 249 Кодекса.

       Кроме того, согласно п. 5 ст. 173 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых не подлежат налогообложению, в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением, суммы налога.

       Учитывая, что  налогоплательщик при выставлении счета-фактуры от 03.10.2008 № 300334 выставил НДС отдельной строкой, то он обязан был исчислить и уплатить в бюджет НДС по данной операции.

       В связи с изложенным  действия Инспекции по начислению налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по указанным основаниям являются законными и обоснованными.

      Довод заявителя жалобы о том, что  договор простого товарищества содержит все элементы, предусмотренные ГК РФ, выполнен в полном объеме, расчеты по нему произведены полностью и фактически ОАО «МРСК Урала» произвело компенсацию расходов, понесенных заявителем по договору простого товарищества, вместо выдела доли общего имущества товарищества в натуре, отклоняется, так как  договор простого товарищества был составлен сторонами формально, не содержал существенных условий договора, и  фактически сторонами не исполнялся.

       Довод заявителя жалобы о том, что  налоговым органом не учтены расходы, понесенные налогоплательщиком  при строительстве спорного   объекта, отклоняется. Как  следует из пояснений налогового органа, раздельный учет затрат по договору простого товарищества не велся, в связи с чем понесенные затраты учтены налогоплательщиком в составе расходов в общем бухгалтерском учете налогоплательщика, показатели которого согласно учетной политике общества учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Указанный довод налогового органа, обществом надлежащими доказательствами, в суде апелляционной инстанции  не опровергнут.

        2 .  Основанием для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 14 190 993руб. за 2010год  послужили выводы акта проверки  о необоснованном  включении во внереализационные расходы  суммы 70 954 965,17руб. компенсации, перечисленной налогоплательщиком в адрес ОАО «МРСК Урала» за  снос участка линии электропередач (ЛЭП) по договору № 92/2009/СЭ от 05.11.2009г.  Инспекция исходила из того, что характер произведенных налогоплательщиком расходов свидетельствует о создании основного средства – цеха № 2, которые списываются через амортизационные отчисления; произведенные расходы являются экономически необоснованными, так как   работы произведены в интересах ОАО «МРСК «Урала», а не налогоплательщика;  перераспределение несения расходов с Принципала на Агента после заключения и исполнения  агентского договора в 2009году,  является незаконным; налогоплательщик в составе расходов необоснованно компенсировал также налог на прибыль организаций и расходы, которые документально не подтверждены.  

        Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что согласно содержанию самого договора компенсации с ОАО «МРСК Урала», а также договоров аренды земельных участков,  понесенные расходы носят характер создания объекта основного средства (цех по переработке шлака), в связи с чем подлежат списанию в расходы не единовременно, а через амортизационные отчисления.

        Заявитель апелляционной жалобы оспаривает данные выводы суда. В  обоснование жалобы указывает, что произведенные налогоплательщиком расходы экономически обоснованны, так как перенос высоковольтной линии с земельного участка, на котором образовались значительные запасы отходов производства -  шлака,  был произведен в производственных интересах налогоплательщика, во исполнение предписаний Госгортехнадзора; выводы суда о том, что данные затраты следует списывать через амортизационные отчисления необоснованны, так как в результате сноса ЛЭП никакого основного средства образовано не было.

        Суд апелляционной инстанции, исследовав доводы заявителя жалобы, пришел к следующим выводам.

          В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ, в том числе в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, которые списываются через амортизационные отчисления в порядке, предусмотренном ст.257 НК РФ.

         Из материалов дела следует, что  ОАО «Серовский завод ферросплавов» («Сторона 2») заключен договор компенсации за снос участка линий электропередач от 05.11.2009 № 92/2009/СЭ с ОАО МРСК «Урала» («Сторона 1»).  По договору предусмотрено, что «Сторона 2» осуществляет работы по расширению цеха разработки и переработки шлака, увеличения объемов производства, предотвращения остановки производственной деятельности цеха № 2 ОАО «СЗФ». Для проведения данных работ «Сторона 1» в интересах «Стороны 2» сносит линии электропередач из зоны расширения цеха разработки, а «Сторона 2» компенсирует «Стороне 1» все расходы, связанные со сносом указанных линий. Размер компенсации определен в договоре и составляет 83 726 858 рублей, в том числе НДС - 12 771 893 рублей.

       Согласно расчету платы по договору компенсации, состав компенсируемых расходов включает: выполнение реконструкции ЛЭП ОАО «МРСК Урала» подрядной организацией; стоимость проектной документации, экспертиза проекта; фактические действия по подключению и обеспечению работы энергопринимающего устройства; техническая инвентаризация трех электросетевых комплексов; оформление землеотводной и разрешительной документации.

       В ходе проверки инспекцией установлено, что в состав компенсируемых расходов включены те расходы, которые ОАО «МРСК Урала» в период 2009г. добровольно понес по агентским договорам с ОАО «СЗФ», по которым ОАО «СЗФ» в качестве агента действовал в интересах и за счет ОАО «МРСК Урала» как принципала в целях реконструкции (т.е. переноса) этих же ЛЭП, а именно обеспечивал привлечение подрядных организаций.

        При этом в расчете, приложенном к договору компенсации № 92/2009/СЭ по наименованию работ и суммам полностью совпадают с расходами агента, ранее компенсированными Принципалом (ОАО «МРСК Урала») Агенту (ОАО «СЗФ») по агентским договорам № 97/2009/СЭ и № 98/2009/СЭ.

        Кроме того, инспекцией установлено, что согласно расчету к договору компенсации № 92/2009/СЭ по непредусмотренным законодательством основаниям в состав компенсируемых ОАО «СЗФ» в пользу ОАО «МРСК Урала» расходов включен налог на прибыль в размере 14 190 993,03 руб.

         Из анализа договора от 15.11.2009г. № 92/2009/СЭ, а также договоров аренды земельных участков установлено, что арендованные земельные участки необходимы ОАО «СЗФ» под объекты промышленности - строительство склада готовой продукции для цеха по переработке шлака и строительство склада готовой продукции № 2 также для цеха по переработке шлака.

         Из изложенных обстоятельств суд первой инстанции пришел к выводу, что расходы, учтенные налогоплательщиком по договору компенсации с ОАО «МРСК Урала», согласно содержанию самого договора, а также договоров аренды, имеют характер расходов по созданию объекта основного средства (цех по переработке шлака), и должны учитываться в виде амортизационных отчислении в силу положений ст.259 Кодекса.

       Между тем судом не учтены следующие обстоятельства.

Согласно  пункту 5 статьи 270 НК РФ расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а принимаются к вычету через амортизационные отчисления.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объект интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество, сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

Амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо выполнение таких условий, как: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного