Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2008 по делу n А71-3780/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы).

При этом в силу пункта 4 статьи 270 Кодекса (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ) при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде суммы налога, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду.

Из основанных понятий, определенных в статье 1 Федерального закона от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды» следует:

нормативы в области охраны окружающей среды (далее также - природоохранные нормативы) - установленные нормативы качества окружающей среды и нормативы допустимого воздействия на нее, при соблюдении которых обеспечивается устойчивое функционирование естественных экологических систем и сохраняется биологическое разнообразие;

нормативы допустимых выбросов и сбросов химических веществ, в том числе радиоактивных, иных веществ и микроорганизмов (далее также - нормативы допустимых выбросов и сбросов веществ и микроорганизмов) - нормативы, которые установлены для субъектов хозяйственной и иной деятельности в соответствии с показателями массы химических веществ, в том числе радиоактивных, иных веществ и микроорганизмов, допустимых для поступления в окружающую среду от стационарных, передвижных и иных источников в установленном режиме и с учетом технологических нормативов, и при соблюдении которых обеспечиваются нормативы качества окружающей среды;

нормативы предельно допустимых концентраций химических веществ, в том числе радиоактивных, иных веществ и микроорганизмов (далее также - нормативы предельно допустимых концентраций) - нормативы, которые установлены в соответствии с показателями предельно допустимого содержания химических веществ, в том числе радиоактивных, иных веществ и микроорганизмов в окружающей среде и несоблюдение которых может привести к загрязнению окружающей среды, деградации естественных экологических систем;

лимиты на выбросы и сбросы загрязняющих веществ и микроорганизмов (далее также - лимиты на выбросы и сбросы) - ограничения выбросов и сбросов загрязняющих веществ и микроорганизмов в окружающую среду, установленные на период проведения мероприятий по охране окружающей среды, в том числе внедрения наилучших существующих технологий, в целях достижения нормативов в области охраны окружающей среды.

Согласно статье 22 названного закона в целях предотвращения негативного воздействия на окружающую среду хозяйственной и иной деятельности для юридических и физических лиц - природопользователей устанавливаются следующие нормативы допустимого воздействия на окружающую среду:

нормативы допустимых выбросов и сбросов веществ и микроорганизмов;

нормативы образования отходов производства и потребления и лимиты на их размещение.

Из приведенных норм следует, что лимиты по существу являются установленное в исключительных случаях для предприятия допустимое превышение общепринятых норматив. Указанное толкование также отражено в Рекомендациях научно-консультативного совета при Федеральном арбитражном суде Уральского округа № 2, принятых 20.09.2007 (п. 14).

Из материалов дела видно, что спорные суммы осуществлялись в качестве оплаты за нормативные выбросы либо в пределах установленных лимитов (стр. 65-66 решения инспекции – т. 1 л. д. 104-105).

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебного акта в названной части не имеется. Доводы апелляционной жалобы в указанной части отклоняются как основанные на неверном толковании норм права.

4. Суд первой инстанции признал необоснованным доначисление заявителю налога на прибыль в сумме 187 082,88 руб., штрафа в размере 37 416,58 руб., и соответствующих сумм пени, так как признал правомерным отнесение заявителем к расходам выплату вознаграждения работникам за рационализаторские предложения в сумме 779 512 руб. При это суд исходил из того, что материалами дела подтверждено, что указанные выплаты произведена на основании коллективного договора.

Указанные выводы являются верными, основанными на полном и всестороннем исследовании материалов дела и правильном применении норм права.

В соответствии с абзацем 1 статьи 255 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ) в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности любые виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором (подп. 23 п. 1 ст. 255 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 21 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Согласно статье 15 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

В соответствии со статьей 135 ТК РФ условия оплаты труда, определенные трудовым договором, не могут быть ухудшены по сравнению с установленными настоящим Кодексом, законами, иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями.

Также из положений ст. 21 ТК РФ следует, что обязанность выполнения работодателем положений коллективного договора  возникает вне зависимости ссылки на него в трудовом договоре.

Как видно из материалов дела, неотъемлемой частью Коллективного договора ОАО «Ижсталь» на 2004 год является приложение 11 «Общие положения о порядке премирования работников ОАО «Ижсталь» (т. 20 л.д. 54-55), в пункте 2.1. которых предусмотрено, что специальные системы премирования могут быть направлены на стимулирование за экономию материальных ресурсов, за экономию топливно-энергетических ресурсов.

Порядок выплаты вознаграждений по рационализаторским предложениям предусмотрен локальным нормативным актом заявителя – стандартом предприятия «Порядок проведения работ по рационализации» СТП 128-2003, утвержденный приказом от 27.06.2003 № 3/10-62 (т. 6 л.д. 2-30).

Согласно п. 7.8. названного стандарта выплата авторского вознаграждения производится по решению, подписанному руководителем технического отдела, визируется инженером, ответственным за рационализаторскую работу. Размер вознаграждения определяется от суммы экономии, достигаемой за счет внедрения рацпредложения.

Пунктом 7.9. стандарта решение, содержащее размер вознаграждения за разработку рацпредложения подписывает главный бухгалтер и утверждает технический директор.

Фактическая выплата вознаграждения работникам за рационализаторские предложения в 2004 году, а также сумма выплат налоговым органом не оспаривается.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что выплаченные работникам суммы доплат за рационализаторского предложения предусмотрены коллективным договором, и, следовательно, подпадают под категорию расходов, учитываемых при определении облагаемой базы по налогу на прибыль , предусмотренную в подпункте 25 статьи 255 НК РФ. 

Доводы апелляционной жалобы со ссылкой на пункт 21 статьи 270 НК РФ отклоняются апелляционным судом как основанные на неверном толковании норм права.

Доводы инспекции о том, что названные выплаты в нарушение учетной политики общества исчислены не в том налоговом периоде, не могут быть рассмотрены судом, поскольку указанные обстоятельства не заявлены в решении инспекции в качестве оснований для доначисления налога.

5. Между тем, заслуживают внимание доводы апелляционной жалобы о незаконности судебного акта в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль за 2004 года в сумме 171 955 руб.  в связи  с завышением суммы внереализационных расходов в размере 716 481 руб. на сумму процентов, выплаченных заявителем по кредитам, в размере превышающем ставку рефинансирования Центрального банка России более, чем на 1,1 %.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что поскольку процентная ставка по кредитным договорам не менялась, налоговый орган необоснованного исходил из ставки рефинансирования, действующей на момент начисления процентов, а не на момент заключения договора.

Указанный вывод является ошибочным, основанным на неприменении норм права, подлежащего применению.  

Согласно положениям пункта 1 статьи 269 Кодекса (в редакции  Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ) в целях главы 25 Кодекса под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Как видно из материалов дела, в проверяемый налоговый период заявителем выплачивались проценты по кредитам, полученным по кредитным договорам, заключенным обществом июле, августе, сентябре 2004 года со Сбербанком РФ (т. 31 л.д. 6-59) августе с АК «Московский муниципальный банк – Банк Москвы» (т. 31 л.д. 60-95),  декабре 2003 года, январе, феврале, марте, августе, сентябре, октябре 2004 года с ООО «Удмуртский Промышленно-строительный банк» (т. 31 л.д. 115-140).

Ставки за кредиты по указным договорам варьировались от 12,5 % (при условии погашения в течение 6 дней) до 20 % годовых. Суммы выданных кредитов  и сроки возврата различны.

Указанные обстоятельства подтверждают вывод налогового органа, что договоров с сопоставимыми условиями в отчетные периоды заключено не было, что и послужило основанием для доначисления налога исходя из ставки 1,1 % годовых от ставки рефинансирования, установленной Центральным банком России.

При таких обстоятельствах исследование обоснованности отнесения обществам к расходам, исходя из сравнения ставки рефинансирования суд апелляционной инстанции признает обоснованным.Не оспаривает этого и налогоплательщик.

Применение инспекцией при расчете суммы расходов ставки рефинансирования, действующей на момент окончания отчетного периода по авансовым платежам, в который были выплачены проценты также является обоснованным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Кодекса (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ) расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 Кодекса расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода (п 8 названной статьи в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ).

Из приведенных норм следует, что поскольку размер процентов определяется на момент отчетного периода, то и при определении предельно допустимой ставки следует применять ту ставку рефинансирования, которая действовала на момент признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что доначисление налога в размере 171 955 руб. соответствуют статьям 272, 269 Кодекса.

Доводы заявителя о том, что завышение сумм внереализационных расходов скорректирована путем уменьшения суммы расходов на 421 701,87 руб. в строке 100 Приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год, отклоняются апелляционным судом.

Указанные доводы заявлялись обществом в возражениях на акт налоговой проверки (т. 33 л.д. 30-31),  были рассмотрены и обоснованно отклонены налоговым органом.

Как видно из материалов дела, в строке 100 Приложения № 2 к листу 2 (т. 30 л.д. 127), в которой отражаются иные расходы, связанные с производством и реализацией заявителем отражена сумма 295 791 966 руб.

Между тем, ни из текста возражений к акту, ни из текста решения инспекции не следует, что заявителем представлены документы, подтверждающие большую сумму