Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2010 по делу n А35-10007/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

3 479 459,02 руб. (инвентарный № 201019), газопровод элеватора низкого давления балансовой стоимостью 30 709,61 руб. (инвентарный № 201020), газопровод элеватора низкого давления балансовой стоимостью 13 058,78 руб. (инвентарный № 201020), газопровод среднего давления (д. Будановка) балансовой стоимостью 91 115 руб. (инвентарный № 202055), газопровод низкого давления (д. Будановка) балансовой стоимостью 132 490,93 руб. (инвентарный № 202056), газопровод высокого давления (д. Будановка) балансовой стоимостью 913 484,59 руб. (инвентарный № 202057), теплотрасса на территории элеватора балансовой стоимостью 556 679,38 руб. (инвентарный № 200004), гараж (крытая стоянка автотранспорта) балансовой стоимостью 170 850 руб. (инвентарный № 200001), что подтверждается актами о приемке-передаче здания (сооружения) № Z0000051 от 31.08.2007 года, № Z0000052 от 31.08.2007 года, № Z0000066 от 30.09.2007 года, № 00000075 от 30.09.2008 года,  № 00000076 от 30.09.2008 года, № 00000077 от 30.09.2008 года, № 00000010 от 27.03.2008 года, № 00000008 от 27.03.2008 года соответственно.

По каждому из указанных объектов обществом были заведены инвентарные карточки № 201019 от 31.08.2007 года, № 201020 от 30.09.2007 года, № 200004 от 27.03.2008 года, № 202055 от 30.09.2008 года, № 202056 от 30.09.2008 года, № 202057 от 30.09.2008 года, № 200001 от 27.03.2008 года.

С момента ввода перечисленных объектов в эксплуатацию общество  производило начисление амортизационных отчислений по ним, в том числе, за 2007 год амортизация начислена в сумме 54 407 руб. по газопроводу элеватора низкого и среднего давления (инвентарный № 201019) и газопроводу элеватора низкого давления (инвентарный № 201020); за 2008 год амортизация начислена в сумме 259 199 руб.  по  газопроводу элеватора низкого и среднего давления (инвентарный № 201019), газопроводу элеватора низкого давления  (инвентарный № 201020),  газопроводу среднего давления в д. Будановка (инвентарный № 202055), газопроводу низкого давления  в д. Будановка (инвентарный №  202056),  газопроводу  высокого давления в д. Будановка (инвентарный № 202057),  теплотрассе на территории элеватора (инвентарный № 200004), гаражу (инвентарный № 200001).

Стоимость введенных в эксплуатацию объектов была учтена обществом при исчислении среднегодовой стоимости имущества и включена в налоговую базу в целях исчисления налога на имущество, что следует из представленных им  налоговых деклараций по налогу на имущество за 2007-2008 годы с приложенными к ним перечнями числящихся на балансе общества основных средств.

Признавая неправомерным начисление налогоплательщиком указанных сумм амортизационных отчислений, налоговый орган исходил из того, что  у акционерного общества «Злак» отсутствуют зарегистрированные в установленном порядке права собственности на завершенные строительством объекты, а также им не представлено доказательств  передачи документов в уполномоченный орган для регистрации указанных прав.

По этому же основанию суд области отказал в удовлетворении требований налогоплательщика.

В то же время, судом области не учтено следующее.

Статья 259 Налогового кодекса (ее пункт 2) начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества связывает с моментом введения их в эксплуатацию.

Пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 года № 91н (в редакции, действовавшей с 01.01.2007 года), определено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.

Согласно пункту 38 Методических указаний принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Указанный акт, утвержденный руководителем организации, вместе с технической документацией передается в бухгалтерскую службу организации, которая на основании этого документа открывает инвентарную карточку или делает отметку о выбытии объекта в инвентарной карточке.

Из разъяснений, содержащихся в письме Минфина России от 06.09.2006 года № 03-06-01-02/35 «О налоге на имущество организаций» следует, что пункты 38, 52 Методических указаний устанавливают право руководителя организации принимать решения о принятии объектов недвижимости к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств.

В то же время, приведенные нормы также определяют, что в случае,  если объект недвижимого имущества сформирован в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств, это является основанием для его учета в бухгалтерском учете на счете 01 «Основные средства» (абзац 10 письма Минфина России), т.е., момент принятия основного средства к учету определяются хозяйствующим субъектом не произвольно, а исходя из критериев его соответствия понятию основного средства, содержащегося в пункте 4 ПБУ Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказами Минфина России от 30.03.2001 года № 26н.

Из приведенных правовых норм и разъяснений Минфина России следует, что момент возникновения права на начисление амортизации связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию.

При этом описанный выше порядок учета введенного в эксплуатацию объекта недвижимости и начисления амортизации по нему предусматривает возможность последующей корректировки начисленных сумм амортизации после государственной регистрации прав на него.

Указанный вывод согласуется с правовой позицией, отраженной  в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу № 829/07 от 25.09.2007 года, который  применительно к налогу на добавленную стоимость сослался на то, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию, руководствуясь пунктом 2 статьи 259 Кодекса, согласно которому начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Кроме того, в названном постановлении также отражено, что пункт 8 статьи 258 Налогового кодекса не устанавливает иного срока, с наступлением которого у налогоплательщика возникает право на начисление амортизации, отличного от срока, указанного в пункте 2 статьи 259 Кодекса.

В решении от 17.10.2007 года по делу № 8464/07 Высший Арбитражный Суд, отказав в удовлетворении заявления о признании недействующим письма Минфина России от 06.09.2006 года № 03-06-01-02/35, также указал, что принятие недвижимого имущества, в частности, объекта капитального строительства к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться в случае, если указанный объект обладает всеми признаками, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01. При этом факт отсутствия государственной регистрации права собственности в связи с тем, что налогоплательщик не реализовал  право на своевременное оформление недвижимого имущества в свою собственность, не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности учета и налогообложения этого имущества в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете и налоговым законодательством, поскольку вопрос об учете основных средств в составе бухгалтерского учета и о включении в объект налогообложения по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость и налогу на имущество не может зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а должен определяться экономической сущностью используемого имущества.

Поскольку в рассматриваемой ситуации спорные объекты недвижимости, по которым в 2007-2008 годах было закончено строительство, были переданы акционерному обществу «Злак» по актам приема-передачи, введены в эксплуатацию и использовались обществом в производственной деятельности, что подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается, то налогоплательщик в спорный период имел право для начисления амортизации с указанных основных средств.

На основании изложенного, расходы в виде амортизационных отчислений в сумме 54 407 руб., начисленные за 2007 год, и в сумме 259 199 руб., начисленные за 2008 год, правомерно были списаны налогоплательщиком в указанные периоды на затраты, учитываемые в целях налогообложения налогом на прибыль.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса расходы любого вида, предусмотренные главой 25 Кодекса «Налог на прибыль организаций», только тогда могут приниматься для целей налогообложения, когда они являются обоснованными и документально подтвержденными.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Понятие «экономическая оправданность затрат» налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, что возлагает на налоговый орган обязанности по доказыванию того обстоятельства, что учтенные налогоплательщиком в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны. При этом налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их целесообразности, рациональности и эффективности.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 года «Об оценке арбитражными су­дами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Следовательно, экономическая обоснованность понесенных обществом расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

Вместе с тем, обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в пункте 9 названного постановления, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

Из пояснений налогоплательщика следует, что в связи с вводом в эксплуатацию объектов газоснабжения (газопроводов, теплотрассы, гаража) акционерное общество «Злак» заключило договоры поставки газа, в частности, № 27-4-2095/07 от 01.06.2007 года, № 27-4-0276/08 от 10.08.2007 года, № 27-4-2308/08 от 07.06.2008 года с обществом с ограниченной ответственностью «Курскрегионгаз» и договоры транспортировки газа № 27-4-0276/08/ТР от 20.09.2007 года, № 27-4-2308/08/ТР от 08.07.2008 года с открытым акционерным обществом «Курскгаз» для использования природного газа в собственном производстве.

Ввод в эксплуатацию вышеуказанных объектов газоснабжения обеспечил полную модернизацию зерносушильного оборудования, перевод с жидкого дизтоплива под природный газ. Ввод в эксплуатацию воздушной теплотрассы позволил предприятию перейти с электрического отопления на природный газ. Ввод в эксплуатацию гаража (крытая стоянка для автотранспорта) обеспечил сохранность техники, выполнение требований экологического законодательства Российской Федерации и промышленной безопасности для взрывопожароопасных объектов по хранению, переработке и использованию растительного сырья.

Все это обеспечило снижение затрат налогоплательщика по использованию на производстве дизельного топлива, электроэнергии и природного газа и экономию денежных средств.

Данные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела документами (договорами поставки газа, договорами транспортировки газа, сравнительными расчетами затрат по использованию на производстве дизельного топлива, электроэнергии и природного газа в 2007-2008 годах).

Вышеизложенные обстоятельства свидетельствуют