Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.07.2010 по делу n А48-4851/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей ис­числения налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налого­плательщиком документы произведенные им расходы или нет. То есть, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобрете­ние товаров (работ, услуг) фактически понесены.

В ходе налоговой проверки налоговый орган было установлено, что представленные акционерным обществом «Орловский Кристалл» в подтверждение расходов документы оформлены с нарушением законодательства Российской Федерации, в связи с чем они не подтверждают расходов общества по операциям приобретения стеклобутылки у обществ с ограниченной ответственностью «Антариус» и «Звездный блеск».

На этом основании налоговый орган должен был произвести исчисление налога на прибыль как разницы между отраженными в декларации по налогу на прибыль доходами и расходами, принятыми налоговым органом как обоснованные и документально подтвержденные.

Однако из акта выездной налоговой проверки и решения о привлечении к ответственности следует, что при определении недоимки по налогу на прибыль в сумме 44 500 941 руб. налоговый орган в нарушение статьи 252 Налогового кодекса самостоятельно определил расходы акционерного общества «Орловский Кристалл», приняв за цену приобретения стеклобутылки цену, указанную в  документах, полученных от общества с ограниченной ответственностью «Премьер» в ходе проверки.

При этом, как установлено судом первой инстанции, при определении расходов на основании первичных документов, представленных обществом «Премьер», налоговый орган не учитывал в расчете списанные акционерным обществом «Орловский Кристалл» стеклобутылки в том количестве, на которое не имелось документов у общества «Премьер».

В то же время, из сверки расчетов, проведенных сторонами в ходе рассмотрения дела судом области, видно, что количество отгруженных обществом «Премьер» в адрес обществ «Антариус» и «Звездный блеск» для акционерного общества «Орловский Кристалл» бутылок больше, чем списано акционерным обществом «Орловский Кристалл» в производство и отражено в документах как реализованное.

Кроме того, как пояснил сам налоговый орган, доходы акционерного «Орловский Кристалл» от реализации продукции инспекцией не проверялись.

Произведенный налоговым органом контррасчет суммы налога на прибыль также не отражает фактической прибыли, полученной акционерным обществом «Орловский Кристалл» за 2006 год, поскольку товарные накладные, выписанные обществом «Премьер» обществам «Антариус» и «Звездный блеск» в подтверждение факта передачи товара, не могут служить документальным подтверждением расходов акционерного общества «Орловский Кристалл».

Таким образом, суд области, установив, что при исчислении налога на прибыль налоговым органом приняты расходы, документально не подтвержденные налогоплательщиком, а выявленные расхождения в исходных показателях, используемых в расчете доначисленного налога, устранить в процессе рассмотрения дела в суде невозможно, поскольку налоговым органом не проверялась величина полученного обществом в 2006 году дохода от реализации, правомерно пришел к выводу о том, что отраженная в оспариваемом решении инспекции № 28 о привлечении к ответственности недоимка по налогу на прибыль в размере 44 500 941 руб. не соответствует действительной обязанности налогоплательщика по уплате этого налога.

Соответственно, в силу статей 75, 109 Налогового кодекса, у инспекции отсутствовали основания и для начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 15 495 231 руб., а также штрафа по налогу на прибыль в сумме 8 900 188 руб. (20% х 44 500 941 руб.).

Следовательно, судом области правомерно признано недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Орловской области от 26.06.2009 г. № 28  «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 44 500 941 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 15 495 231 руб. и штрафа в сумме 8 900 188 руб.

Вместе с тем, суд первой инстанции при вынесении решения не учел, что налогоплательщиком при обращении в суд с соответствующим заявлением не в полной мере был соблюден досудебный порядок урегулирования спора.

Согласно статье 137 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону и иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из положений приведенных норм, а также части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса, ненормативный правовой акт может быть признан судом недействительным, а решения и действия (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, если суд установит, что они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возложена на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из изложенного следует, что основанием для признания ненормативного акта, решения, действия (бездействия) должностного лица налогового органа является  несоответствие их закону и нарушением этим актом (решением, действием, бездействием) прав налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в которых указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения (пункт 8 статьи 101 Кодекса).

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения. В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части (пункт 9 статьи 101 Налогового кодекса).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 101.2 Налогового кодекса решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган.

Порядок, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом и принятие решения по ней определяются в порядке, предусмотренном статьями 139 - 141 настоящего Кодекса, с учетом положений, установленных статьей 101.2 Налогового кодекса.

Статьей 140 Налогового кодекса установлено, что жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом)

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение  вышестоящий налоговый орган на основании пункта 2 статьи 140 Налогового кодекса вправе:

   - оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;

   - отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;

   - отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Из пункта 2 статьи 101.2 следует, что в случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.

В случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа, с учетом внесенных изменений, вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.

Согласно пункту 3 статьи 101.2 Кодекса вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган.

В силу пункта 5 статьи 101.2 Кодекса решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Этот порядок обжалования решения налогового органа, согласно пункту 16 статьи 7 Федерального закона Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования», применяется к правоотношениям, возникшим с 01.01.2009 г.

Таким образом, с 01.01.2009 г. решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Из материалов рассматриваемого дела следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки акционерного общества «Орловский Кристалл» межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по Орловской области было установлено использование акционерным обществом схем минимизации налогов с участием специально созданных для этого организаций, несоответствие документов, выставленных поставщиками, требованиям законодательства. В связи с этим акционерному обществу на основании решения инспекции от 26.06.2009 г. № 28  «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» был доначислен за 2006 год налог на добавленную стоимость в общей сумме 69 519 242 руб. по операциям с обществами с ограниченной ответственностью «Антариус», «Звездный блеск», «Эгида», «Вертикаль-М».

По этим же основаниям, а также в связи с приобретением стеклобутылок через посредников – общества с ограниченной ответственностью «Антариус» и «Звездный блеск», на разницу в цене был доначислен налог на прибыль в сумме 44 500 941 руб.

Также акционерному обществу был доначислен налог на добавленную стоимость за 2006 год в сумме 45 622 руб. по списанным пришедшим в негодность материальным ценностям; за 2006-2007 годы в сумме 21 895 руб. (19 423 руб. + 2 472 руб.) в связи с применением налоговых вычетов по счетам-фактурам МПП ВКХ «Орелводоканал» за свернормативный сброс воды в канализацию; за 2007 год в сумме 459 руб. по командировке сотрудника другой организации; а также налог на прибыль за 2006-2007 годы в сумме 19 635 руб. (3 427 руб. + 16 208 руб.) по затратам на приобретение ГСМ в связи с ненадлежащим оформлением путевых листов, за 2006 год в сумме 7 391 руб. в связи с единовременным списанием затрат на добровольное страхование имущества; за 2007 год в сумме 5 085 руб. в связи с единовременным списанием затрат по договору с Орловским филиалом фонда пожарной безопасности; за 2007 год в сумме 612 руб. по командировке сотрудника другой организации.

За несвоевременную уплату вышеуказанных сумм налогов инспекцией были доначислены акционерному обществу пени по состоянию на 26.06.2009 г. в общей сумме 42 189 366 руб., в том числе: по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет - в сумме 4 197 465 руб.,  по  налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов - в сумме 11 300 866 руб., по налогу на добавленную стоимость за 2006-2007 годы - в сумме 26 684 863