Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2010 по делу n А35-12710/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В силу названной статьи налоговый орган вправе проверить на основании налоговой декларации обоснованность предъявления налогоплательщиком суммы налога на добавленную стоимость к возмещению в порядке, установленном статьей 88 Налогового кодекса.

Согласно пункту 8 статьи 88 Кодекса при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с настоящим Кодексом. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

На основании пункта 2 статьи 176 Кодекса по окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 Кодекса (пункт 3 статьи 176 Налогового кодекса).

Аналогичная норма содержится в пункте 5 статьи 88 Налогового кодекса, согласно которой в случае, если лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, после рассмотрения представленных налогоплательщиком пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика, установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, то оно обязано составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 176 Налогового кодекса акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением, в соответствии с абзацем 4 пункта 3 статьи 176 Налогового кодекса, налоговым органом выносится решение о возмещении (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, или решение об отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению.

Как следует из материалов дела, в уточненной налоговой декларации  за декабрь 2006 года налогоплательщиком – обществом «Молоко» заявлены налоговые вычеты на основании следующих счетов-фактур, выставленных обществом с ограниченной ответственностью  «Воронежсахар»:

   - № 00000170 от 29.12.2006 г. на сумму 6 291 500 руб., включая налог на добавленную стоимость 571 954,67 руб.,

   - № 00000170а от 29.12.2006 г. на сумму 129 044 725 руб., включая налог на добавленную стоимость 11 731 340,30 руб.,

   - № 00000170б от 29.12.2006 г. на сумму 3 497 325 руб., включая налог на добавленную стоимость 318 200,63 руб.

Всего на основании данных счетов-фактур налогоплательщиком приобретен товар на сумму 138 833 550 руб., включая налог на добавленную стоимость 12 621 495,60 руб.

Основанием отказа в возмещении 12 235 993 руб. налога явился вывод налогового органа о невозможности реального осуществления операции по приобретению  сахара на основании  указанных счетов-фактур в связи с тем, что поставщиком товара (сахара) при проведении встречной проверки вместо трех был представлен один счет-фактура № 170 от 29.12.2006 г. на сумму 138 833 550 руб., включая налог на добавленную стоимость 12 621 494 руб.; сахар, по которому был заявлен вычет за налоговый период декабрь 2006 года, фактически в этом периоде в адрес покупателя отгружен не был, следовательно, он не мог быть принят последним к учету; фактическая отгрузка сахара в адрес разных грузополучателей  осуществлялась в период с октября 2006 года по март 2007 года  и в счетах-фактурах, имеющихся у общества «Молоко», сведения о грузополучателе не соответствуют аналогичным сведениям в транспортных документах.

Данный вывод налогового органа  обоснованно признан несостоятельным судом первой инстанции исходя из следующего.

Материалами дела установлено, что между обществом с ограниченной ответственностью «Молоко» (покупатель) и обществом с ограниченной ответственностью «Воронежсахар» (продавец) был заключен договор купли-продажи № 29/12 от 29.12.2006 г., согласно которому продавец обязался передать в собственность покупателю сахар в ассортименте, количестве и качестве согласованном дополнительно в спецификациях, а покупатель обязался принять этот товар и уплатить за него определенную цену.

Цена товара, передаваемого продавцом в собственность покупателю на условиях настоящего договора, в соответствии с его пунктом 2.1, определяется по дополнительному соглашению сторон и указывается в спецификации, счете-фактуре и товарной накладной.

Право собственности на товар переходит от продавца к покупателю в момент передачи товара и подписания акта приема-передачи (пункт 3.4 договора). Пунктом 3.1 договора установлено, что поставка (передача) товара производится согласно спецификации (приложение к договору).

Согласно спецификации № 1 от 29.12.2006 г. с учетом изменений, внесенных дополнительным соглашением № 1 от 29.12.2006 г. к договору купли-продажи № 29/12 от 29.12.2006 г., в редакции дополнительного соглашения № 1 от 29.12.2006г., общество «Воронежсахар» (продавец) обязалось поставить обществу «Молоко» (покупатель) сахар в количестве 268,2 тонны на сумму 3 497 325 руб. Доставка товара осуществляется на склад получателя, получателем выступает общество с ограниченной ответственностью «Курчатовский сахар».

По спецификации № 2 от 29.12.2006 г. к договору купли-продажи № 29/12 от 29.12.2006г., в редакции дополнительного соглашения № 2 от 29.12.2006г., общество «Воронежсахар» (продавец) обязалось поставить обществу «Молоко» (покупатель) сахар в количестве 8 936,05 тонны на сумму 129 044 725 руб. Доставка товара осуществляется на склад получателя, получателями выступают – общество с ограниченной ответственностью «Иволга-Сервис» и открытое акционерное общество «Оренбургское ХПП».

На основании спецификации № 3 от 29.12.2006 г. к договору купли-продажи № 29/12 от 29.12.2006 г. общество «Воронежсахар» (продавец) должно было поставить обществу «Молоко» (покупатель) сахар в количестве 461 тонны на сумму 6 291 500 руб. Доставка товара осуществляется на склад получателя, получателем выступает – открытое акционерное общество «Троицкий комбинат хлебопродуктов».

Общество «Воронежсахар», выполняя взятые на себя обязательства,   при осуществлении поставки согласно спецификации № 1 от 29.12.2006 г. к договору купли-продажи № 29/12 от 29.12.2006 г. выставило в адрес общества «Молоко» счет-фактуру № 00000170б от 29.12.2006 г. на сумму 3 497 325 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 318 200,63 руб. (товарная накладная № 366 Б от 29.12.2006 г.).

При осуществлении поставки согласно спецификации № 2 от 29.12.2006 г. к договору купли-продажи № 29/12 от 29.12.2006 г. общество «Воронежсахар» выставило в адрес общества «Молоко» счет-фактуру № 00000170а от 29.12.2006 г. на сумму 129 044 725 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 11 731 340,30 руб. (товарная накладная № 366 А от 29.12.2006 г.).

При осуществлении поставки согласно спецификации № 3 от 29.12.2006 г. к договору купли-продажи № 29/12 от 29.12.2006 г. общество «Воронежсахар» выставило в адрес общества «Молоко» счет-фактуру № 00000170 от 29.12.2006 г. на сумму 6 291 500 руб., в том числе налог на добавленную стоимость  571 954,67 руб. (товарная накладная № 366 от 29.12.2006 г.).

О передаче товара продавцом (обществом «Воронежсахар») и приемке его покупателем (обществом «Молоко») в количестве, указанном в вышеперечисленных счетах-фактурах, сторонами договора купли-продажи № 29/12 от 29.12.2006 г. были подписаны акты приема-передачи товара от 29.12.2006 г., на основании которых товар был принят к учету обществом «Молоко» в декабре 2006 года. 

Все указанные счета-фактуры были включены обществом «Молоко» в книгу покупок за декабрь 2006 года, о чем свидетельствует дополнительный лист книги покупок № 1, оформленный в марте 2008 г.

В связи с оформлением дополнительного листа книги покупок налогоплательщиком  в марте 2008 года была представлена налоговому органу  уточненная налоговая декларация за декабрь 2006 года, в которой налог  в сумме  12 235 993 руб. на основании счетов-фактур  №№ 00000170, 00000170а, 00000170б от  29.12.2006 г. заявлен к вычету.

Поскольку данная сумма налога по результатам камеральной проверки  уточненной декларации налоговым органом принята не была, налогоплательщиком повторно, после внесения изменений в первичную бухгалтерскую документацию, была представлена уточненная налоговая декларация  за декабрь 2006 года в декабре 2008 года.

Пунктом 2 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914 установлено, что покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке. В силу пункта 7 Постановления № 914 покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. В пункте 8 Правил указано, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 16 Правил продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению). В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость (с учетом положений статей 2 и 3 Федерального закона от 22.07.2005 г. № 119-ФЗ), в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при получении средств, увеличивающих налоговую базу, при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров, а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Счета-фактуры, выданные продавцами при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав организациям и индивидуальным предпринимателям за наличный расчет, подлежат регистрации в книге продаж. При этом показания контрольно-кассовых лент контрольно-кассовой техники регистрируются в книге продаж без учета сумм, указанных в соответствующих счетах-фактурах.

Кроме того, Правилами ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость установлено, что при необходимости внесения изменений в книгу покупок и книгу продаж оформляются дополнительные листы книги покупок и дополнительные листы книги продаж.

Отсутствие у налогоплательщика надлежащим образом оформленного счета-фактуры исключает возможность регистрации его в книге покупок, а соответственно, и предъявление налога к вычету.

Как установлено судом области при рассмотрении спора, у налогоплательщика имеются надлежащим образом оформленные счета-фактуры от 29.12.2006 г. № 00000170, № 00000170а, № 00000170б, выставленные ему продавцом – обществом «Воронежсахар», а также документы о приеме-передаче сахара - акты приема-передачи товара от 29.12.2006 г.

На основании этих документов приобретенный товар  был принят им к учету  в декабре 2006 года, а выставленные  продавцом счета-фактуры  отражены в книге покупок за декабрь 2006 года.

Факт реализации в декабре 2006 года в адрес общества «Молоко» сахара в количестве  9 665,25 тонн на сумму 138 833 550 руб., включая налог на добавленную стоимость 12 660 845,46 руб., подтверждается также и обществом «Воронежсахар», отразившим указанную реализацию в своем учете за этот период.

При этом, в силу изложенных положений Постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914, не имеет значение то обстоятельство, что в книгу продаж общества «Воронежсахар» за декабрь 2006 года включен только один счет-фактура № 00000170 от 29.12.2006 г. на сумму 138 833 550 руб., включая налог на добавленную стоимость 12 660 845,46 руб., в то время как в адрес покупателя им выставлено три счета-фактуры в совокупности на ту же сумму и на то же количество товара.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 г. «Об оценке арбитражными су­дами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового