Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2010 по делу n А35-8182/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

указанными сторонами был подписан акт приема-передачи имущества, согласно которому продавец передал, а покупатель принял вышепоименованное имущество; переданный продавцом объект покупателем осмотрен, обследован и последним принят со всеми недостатками, существующими на момент подписания настоящего акта (п. II акта); расчет за объект недвижимости произведен полностью, стороны претензий к друг другу не имеют (п. V акта) (т. 9, л. 4).

Этой же датой, 31.12.2007, между ООО «Стройтрансгаз-агро» и ООО «Солдатское» было подписано соглашение № ПР/Ф-004 о зачете встречных однородных требований, согласно которому стороны провели зачет взаимных денежных требований на общую сумму 23 599 329 руб. (без учета НДС) по имеющимся взаимным обязательствам ООО «Стройтрансгаз-агро» перед ООО «Солдатское» и по имеющимся обязательствам ООО «Солдатское» перед ООО «Стройтрансгаз-агро» по различным договорам, в том числе зачтено обязательство по оплате ООО «Стройтрансгаз-агро» Обществу по договору купли-продажи недвижимого имущества от 31.12.2007. (без НДС 18%) (т. 19, л. 87-89).

Установив, что сторонами по указанному договору купли-продажи недвижимого имущества от 31.12.2007 фактически были выполнены положения статьи 556 ГК РФ, имущество передано по подписанному сторонами акту приема-передачи и продавцом его обязательство по передаче имущества исполнено надлежащим образом, а оплата проведена сторонами 31.12.2007 путем соглашения о зачете встречных однородных требований, суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа, что в соответствии с положениями статьи 167 НК РФ Общество обязано было отразить в налоговом учете за декабрь 2007 года сумму НДС в размере 2 081 459 руб. от реализации здания.

Из материалов дела следует, что Общество отразило счет-фактуру  № С0000557 от 31.12.2007 на сумму 13 645 122 руб., в том числе НДС – 2 081 459 руб.,  предъявленный покупателю ООО «Стройтрансгаз-агро», в книге продаж за декабрь 2007 года, но сторнировало его в том же периоде.

Основанием для сторнировочных записей как в бухгалтерском учете, так и в книге продаж, послужило расторжение сторонами договора купли-продажи недвижимого имущества б\н от 31.12.2007, оформленное путем подписания 11.03.2008  соглашения о расторжении, в соответствии с которым стороны договорились считать расторгнутым с указанной даты договор купли-продажи недвижимого имущества б\н от 31.12.2007. Дополнительно стороны договорились, что аванс, оплаченный покупателем по договору, подлежит возврату в адрес покупателя с рассрочкой погашения по графику.

На основании указанного соглашения о расторжении договора от 31.03.2007 произвели двустороннюю реституцию: ООО «Солдатское» осталось собственником недвижимого имущества и возвратило все полученное по сделке путем восстановления на дату 31.12.2007 кредиторской задолженности перед ООО «Стройтрансгаз-агро» по договору займа без номера от 28.07.2007 и договору займа № ПР/Ф– 301 от 14.08.2007.

В представленной налогоплательщиком 21.01.2008 налоговому органу декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года сумма выручки от реализации недвижимого имущества по договору от 31.12.2007 и сумма налога на добавленную стоимость в размере 2 081 459 руб. отражены не были (т. 16, л. 141-152).

Отказывая в удовлетворении требования Общества о признании неправомерным доначисления НДС за декабрь 2006 года в размере 2 081 459 руб., суд первой инстанции исходил из следующего.

Судом отклонены доводы Общества о незаключенности договора ввиду  ненадлежащего установлении договором от 31.12.2007 его предмета (отсутствие данных о земельном участке, на котором расположена продаваемая недвижимость). Оценив положения договора, суд пришел к выводу, что сторонами при заключении данного договора соблюдены условия статьи 554 ГК РФ, позволяющие определенно установить недвижимое имущество, подлежащее передаче покупателю по договору, в том числе данные, определяющие расположение недвижимости в составе другого недвижимого имущества (литер Б-11).

Посчитав, что материалы дела свидетельствуют о единовременной оплате по указанному договору соглашением о зачете взаимных однородных требований 31.12.2007, а расторжение договора произошло только 11.03.2008, суд первой инстанции поддержал вывод налогового органа, что в соответствии с положениями статей 172, 174 НК РФ соответствующие операции по корректировке должны быть отражены в бухгалтерском учете Общества в марте 2008 года.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ, (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей (пункт 5 статьи 1741 НК РФ).

В соответствии со статьей 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 НК РФ,  производятся  в  полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

В соответствии со статьей 167 НК РФ в целях исчисления НДС настоящей главы моментом определения налоговой базы, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. В случае, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях настоящей главы приравнивается к его   отгрузке.

В соответствии со статьей 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

В соответствии со статьей 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Согласно статье 549 ГК РФ, по договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя земельный участок, здание сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество.

В соответствии со статьей 550 ГК РФ договор продажи недвижимости заключается в письменной форме путем составления одного документа, подписанного сторонами. Несоблюдение формы договора продажи недвижимости влечет его недействительность.

Согласно статьей 551 ГК РФ переход прав собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации. Исполнение договора продажи недвижимости сторонами до государственной регистрации перехода права собственности не является основанием для изменения их отношений с третьими лицами.

Согласно статье 556 ГК РФ передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. Если иное не предусмотрено законом или договором, обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче.

В соответствии со статьей 453 ГК РФ в случае изменения или расторжения договора обязательства считаются измененными или прекращенными с момента заключения соглашения сторон об изменении или о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора.

На основании системного толкования названных норм, суд первой инстанции пришел к заключению, что в силу положений статьи 167 НК РФ Общество обязано было отразить в налоговом учете сумму НДС по договору б\н от 31.12.2007 в декабре 2006 года, и имело право на ее вычет в силу положений статьи 172 НК РФ только после внесения соответствующих корректировок по возврату товара или отказу от товара (работ, услуг), т.е. после фактического расторжения договора (март 2008), а не в момент его заключения (декабрь 2007), так как проведенный выше анализ не дает оснований считать договор купли-продажи недвижимого имущества от 31.12.2007 незаключенным. При таких условиях у налогоплательщика не было законных оснований сторнировать в бухгалтерском и налоговом учете налог на добавленную стоимость по счету-фактуре № С000557 от 31.12.2007, предъявленному Обществом ООО «Стройтрансгаз-агро» на основании указанного договора купли-продажи.

Апелляционный суд не может согласиться с выводом суда в данной части на основании следующего.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения  налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу –  на безвозмездной основе.

Согласно пункту 1 статьи 551 Гражданского кодекса Российской Федерации переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации, которая в силу пункта 1 статьи 2 Федерального закона от 27.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Из материалов дела следует, что переход права собственности на недвижимое имущество, подлежащее передаче по договору б/н от 31.12.2007, в едином государственном реестре учреждениями юстиции в установленном порядке зарегистрирован не был. Имущество с баланса Общества не снималось. Данные факты подтверждены представителем налогового органа в судебном заседании.

При таких обстоятельствах, факт реализации имущества не может считаться состоявшимся, следовательно, отсутствуют основания для признания наличия в декабре 2007 года соответствующего объекта обложения налогом на добавленную стоимость.

Исходя из изложенного, поскольку реализация товара для целей установления налогового правоотношения не состоялась, в рассматриваемой ситуации не подлежат применению положения статей 167 НК РФ о моменте определения налоговой  базы, а также пункта 4 статьи 172 и пункта 5 статьи 171 НК РФ  о реализации права на вычет сумм НДС, уплаченных продавцом при  реализации товара, в случае его последующего возврата. 

Приведенные судом первой инстанции положения гражданского законодательства регулируют гражданско-правовые отношения сторон сделки и, применительно к обстоятельствам рассматриваемого дела, вне зависимости от факта признания договора купли-продажи от 31.12.2007 заключенным и действующим до момента его расторжения сторонами в марте 2008, не могут являться основанием для возникновения обязанности по уплате НДС – ввиду  отсутствия факта реализации недвижимого имущества в силу положений статей 39 и 146 НК РФ.

На основании изложенного, решение Инспекции № 11-18/13 от 22.05.2009 в части доначисления и предложения Обществу уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года в размере 2 081 459 руб. 32 коп., начисления пени по НДС в сумме 394 939, 56 руб. и привлечения к ответственности за неуплату налога по пункту 1 статьи 122 НК РФ  в виде штрафа в размере 1 060 305 руб. 65 коп. является незаконным и подлежит признанию недействительным; решение суда от 17.08.2010 в части отказа в удовлетворении соответствующего требования Общества подлежит отмене. 

Из оспариваемого решения № 11-18/13 от 22.05.2009 следует, что по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено, что удельный вес дохода от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе ООО «Солдатское» за 2007 год составляет 66,2 %, так как общая сумма дохода налогоплательщика за 2007 год по данным налогового органа составляет 102 020 378, 22 руб., сумма выручки от реализации сельскохозяйственной продукции по данным налогового органа составляет 67 531 447, 78 руб.; исходя из данных налоговых регистров и деклараций Обществом, общая сумма выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг за 2007 год составляет 93 604 752 руб., выручка от реализации сельскохозяйственной продукции за 2007 год составляет 63 352 278, 66 руб. (удельный вес выручки от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации за 2007 год составляет 67, 68 %).

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 3 Федерального закона от 29.12.2006 № 264-ФЗ «О развитии сельского хозяйства», налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО «Солдатское» не может быть признано сельскохозяйственным товаропроизводителем, так как удельный вес сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе составил 66, 2 %, то есть менее 70 % и, как следствие, ООО «Солдатское» обязано уплачивать налог на прибыль организаций по ставке 24 % в общеустановленном порядке. С учетом изложенного, по указанным основаниям налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки был доначислен налог на прибыль организаций за 2007 год в сумме 7 673 906 руб., транспортный налог за 2007 год в сумме 25 180 руб., налог на имущество за 2007 год в сумме 200 015 руб., начислены соответствующие пени и санкции.

Не соглашаясь с указанными выводами налогового органа, Общество сослалось на неверное определение Инспекцией удельного веса дохода от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе ООО «Солдатское» за 2007 год, ввиду неправомерного применения, при исчислении удельного веса положений Федерального закона «О развитии сельского хозяйства» и неправомерного включения в доходы от реализации товаров дохода, полученного от продажи ООО «Стройтрансгаз-агро» цеха энергонасыщенных тракторов по договору купли-продажи