Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2010 по делу n А35-8182/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

б/н от 31.12.2007 впоследствии расторгнутого.

По данным налогоплательщика, доля от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе за 2007 год составляет 72 %.

Указанные доводы ООО «Солдатское», правомерно признаны судом первой инстанции обоснованными, исходя из следующего. 

Согласно данным уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 год доходы ООО «Солдатское» от реализации товаров (работ, услуг) по сельскохозяйственной деятельности составили 63 352 279 руб., по прочей деятельности – 30 252 473 руб., внереализационные доходы по сельскохозяйственной деятельности составили 2 782 885 руб., по прочей деятельности – 1 328 943 руб.

Таким образом, исходя из данных налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 год ООО «Солдатское» относило себя к категории сельскохозяйственных товаропроизводителей и в соответствии со статьей 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства о налогах и сборах» (далее – Закон № 110-ФЗ) применяло ставку по налогу на прибыль 0% по сельскохозяйственной деятельности и 24% – по другим видам деятельности.

В соответствии со статьей 2.1 Закона № 110-ФЗ (в редакции, Федерального закона от 13.03.2006 № 39-ФЗ), налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается: в 2004-2007 годах в размере 0 процентов.

Из материалов дела следует, что первоначально налогоплательщик руководствовался положениями Федерального закона № 193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации», статьей 1 которого определено, что сельскохозяйственный товаропроизводитель – физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной продукции, в том числе рыбной продукции, и уловы водных биологических ресурсов в которой составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема производимой продукции.

В результате, по данным налогоплательщика удельный вес выручки от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе за 2007 год составил 67,68 % и он посчитал правомерным применение налоговой ставки 0 % по прибыли, полученной от сельскохозяйственной деятельности.

Однако, налогоплательщиком не было учтено, что определение сельскохозяйственного производителя, данное в статье 1 Федерального закона № 193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации» используется только в целях данного Федерального закона, который, согласно вводной статьи, определяет правовые и экономические основы создания и деятельности сельскохозяйственных кооперативов и их союзов, составляющих систему сельскохозяйственной кооперации Российской Федерации.

При проверке правильности определения доходов и расходов ООО «Солдатское» в целях налогообложения налоговым органом было установлено, что за 2007 год выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг (без НДС) составила 72 610 973, 87 руб.

В ходе выездной налоговой проверки в состав указанной выручки налоговым органом была включена не учтенная налогоплательщиком сумма выручки от реализации услуг по вспашке огородов, произведенной организацией согласно договоров аренды земельных паев участникам долевой собственности (пайщикам) 82 906 руб. Налогоплательщик также не оспаривал доначисление налоговым органом выручки в указанной сумме.

Кроме того, в нарушение положений статьи 248 НК РФ и статьи 250 НК РФ, согласно которым внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, ООО «Солдатское» не исчислило сумму процентов по предоставленным займам и не включило во внереализационные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций сумму процентов 41 726 руб. по договорам займа с ЗАО Группа «Каравай» (договор от 07.09.2007), и ООО «Ржава» (договор от 06.09.2007, договор от 13.09.2007). Налогоплательщик не оспаривал доначисление налоговым органом выручки по указанным основаниям в указанной сумме.

Также налоговым органом установлено, что в 2007 году ООО «Солдатское» не учло в сумме выручки внереализационный доход в сумме 2 552 735 руб. по собственному векселю № 006, составленному 31.05.2007 со сроком платежа 31.12.2009. Данный вывод признан судом первой инстанции правомерным; решение суда в указанной части налогоплательщиком не оспаривается.

Согласно данным карточки, анализа по субконто по счету 91.1 «Прочие доходы» за 2007 год доход от продажи материалов без НДС составил 5 704 415 руб., доход от реализации основных средств без НДС – 19 377 764 руб., излишки имущества, выявленные в ходе инвентаризации – 54 615, 25 руб., материальная спонсорская помощь – 40 000 руб., дисконт по векселю – 3 771 772, 05 руб., прочие доходы – 245 438 руб., из них доходы в сумме 25 082 179 руб. (5 704 415 + 19 377 764 руб.) относятся к доходам о т реализации. В остальной сумме доходы являются внереализационными в соответствии со статьей 250 НК РФ. Всего по данным проверки доход от реализации составил 97 866 826, 92 руб., внереализационный доход – 4 153 551, 30 руб. Общий доход ООО «Солдатское» по данным проверки составил 102 020 378, 22 руб.

По результатам выездной налоговой проверки установлено, что выручка от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства ООО «Солдатское» за 2007 год составила 67 531 447, 78 руб.

По данным Общества, выручка от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства за 2007 год составила 63 352 278, 66 руб.

На основании данных налоговых регистров по налогу на прибыль организаций и налоговой декларации по налогу на прибыль организаций ООО «Солдатское» рассчитан удельный вес выручки от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общей выручке от реализации сельскохозяйственной продукции (товаров, работ, услуг), который составляет 67,68%.

В оспариваемом решении налоговый орган указал, что ООО «Солдатское» в 2007 году неправомерно применяло льготную ставку по налогу на прибыль 0% в соответствии со статьей 2.1 Закона № 110-ФЗ, так как по результатам выездной налоговой проверки удельный вес дохода от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе ООО «Солдатское» за 2007 год составит 66, 2 % (67 531 447, 78/102 020 378, 22). При этом, для определения понятия сельскохозяйственного товаропроизводителя, налоговый орган руководствовался, положениями пункта 1 статьи 3 Федерального закона от 29.12.2006 № 264–ФЗ «О развитии сельского хозяйства», согласно которым, сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организация, индивидуальный предприниматель, осуществляющие производство сельскохозяйственной продукции, ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации, и реализацию этой продукции при условии, что в общем доходе сельскохозяйственных товаропроизводителей доля от реализации этой продукции составляет не менее чем семьдесят процентов в течение календарного года.

Между тем, как правомерно отмечено судом первой инстанции, налоговым органом не было учтено, что в соответствии с указанным пунктом Федерального закона «О развитии сельского хозяйства» приведенное определение сельскохозяйственного товаропроизводителя дано в целях указанного закона, который согласно статье 1 регулирует отношения, возникающие между гражданами и юридическими лицами, признанными на основании настоящего Федерального закона сельскохозяйственными товаропроизводителями, иными гражданами, юридическими лицами, органами государственной власти в сфере развития сельского хозяйства.

Исходя из изложенного, применение указанного нормативного акта для целей налогообложения и положений статьи 2.1 Закона № 110-ФЗ законодателем не предусматривалось.

Указанный вывод соответствует позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 09.02.2010 № 12390/09, согласно которой в статье 2.1 Закона № 110-ФЗ и пункте 2 статьи 346.2 НК РФ отсутствуют упоминания о Законе № 264-ФЗ, в котором сельскохозяйственные товаропроизводители определяются как организации с долей дохода от реализации сельскохозяйственной продукции, превышающей 70 процентов за календарный год.

В силу статьи 2.1 Закона № 110-ФЗ (в редакции Федерального закона от 24.07.2007 № 216–ФЗ) с 01.01.2008 под сельскохозяйственными товаропроизводителями, не перешедшими на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализации произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, понимаются сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, законодатель с 01.01.2008 установил критерии для определения сельскохозяйственного товаропроизводителя. Вместе с тем, положения статьи 346.2 НК РФ действовали и в 2007 году, в связи с чем суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что их распространение на 2007 год является оправданным и правомерным, так как данные положения применяются в целях Налогового кодекса РФ.

Так, статьей 346.2 НК РФ установлено, что сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации, произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Следовательно, в силу положений статьи 346.2 НК РФ должно применяться соотношение между доходом от реализации сельскохозяйственной продукции и общим доходом от реализации товаров, работ услуг за соответствующий период.

Судом первой инстанции правомерно признан необоснованным вывод налогового органа о необходимости включения в сумму дохода от реализации выручки от реализации Обществом в адрес ООО «Стройтрансгаз-агро» недвижимого имущества по договору от 31.12.2007 на сумму 11 563 662, 89 руб., расторгнутому сторонами по соглашению от 11.03.2007 с применением последствий недействительности сделки.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации № 32н от 06.05.1999, выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий: организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом; сумма выручки может быть определена; имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива; право собственности (владения, пользования, распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана); расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств или иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

В соответствии со статьей 551 ГК РФ переход прав собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации. Исполнение договора продажи недвижимости сторонами до государственной регистрации перехода права собственности не является основанием для изменения их отношений с третьими лицами.

В силу статьи 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Общество представило справки ООО «Стройтрансгаз-агро» и ООО «Солдатское», согласно которым ООО «Стройтрансгаз-агро» отказалось от исполнения договора от 31.12.2007 о продаже здания ремонта энергонасыщенных тракторов с пристроенной котельной, указанное имущество фактически не передавалось в ООО «Стройтрансгаз-агро», данное основанное средство оставалось на балансе ООО «Солдатское».

Материалами дела подтверждается, что переход права собственности на недвижимое имущество, подлежащее передаче по договору б/н от 31.12.2007, в едином государственном реестре учреждениями юстиции в установленном порядке зарегистрирован не был. Имущество с баланса Общества не снималось. Данные факты подтверждены представителем налогового органа в судебном заседании.

При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу факт реализации имущества не может считаться состоявшимся, следовательно, отсутствуют основания для признания суммы 11 563 662, 89 руб. выручкой от реализации недвижимого имущества по договору б\н от 31.12.2007, расторгнутому сторонами по соглашению от 11.03.2007, и, как следствие, отсутствуют основания для включения указанной суммы в доход Общества от реализации. Данный вывод согласуется с позиций апелляционного суда по эпизоду доначисления Обществу налога на добавленную стоимость по сделке с ООО «Стройтрансгаз-агро».

При таких условиях, общая сумма дохода от реализации товаров, работ, услуг ООО «Солдатское» за 2007 год составитла 86 303 164, 03 руб., доля дохода от реализации, произведенной