Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2010 по делу n А36-972/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

в итоговом решении по результатам проверки.

В рассматриваемом случае суд не вправе подменять собой налоговый орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 АПК РФ.

То обстоятельство, что налоговый орган принял оспариваемое решение по не полностью выясненным обстоятельствам, свидетельствует о неправомерности такого решения налогового органа.

Восполнение дефектов налоговой проверки в процессе судебного разбирательства противоречит требованиям статей 100, 101 НК РФ и статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также не согласуется с вышеуказанной правовой позицией Конституционного Суда РФ.

Удовлетворяя заявленные требования в части привлечения Общества к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа по налогу на прибыль в сумме 50 995 руб., суд первой инстанции также обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Таким образом, обязательным условием привлечения лица к налоговой ответственности является наличие в его действиях противоправности и вины.

Из статьи 109 НК РФ следует, что отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения относится к обстоятельствам, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 6 статьи 108 НК РФ установлено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В соответствии с п. 4 ст. 110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

При этом в соответствии с п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки на лицо, должностное лицо налогового органа, рассматривающее материалы обязано установить обстоятельства, связанные с наличием (отсутствием) вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения.

Указанные положения во взаимосвязи с нормами п. 8 ст. 101 НК РФ свидетельствуют о необходимости отражения в решении налогового органа о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения обстоятельств, связанных с отсутствием (наличием) вины налогоплательщика в совершении вменяемого правонарушения.

 Изложенное также согласуется с правовой позицией Конституционного Суда РФ (Определение от 04.06.2007 г. N 518-О-П, от 12.05.2003 г. N 175-О, от 04.07.2002 г. N 202-О, Постановление от 27.05.2003 г. N 9-П, от 15.07.1999 г. N 11-П). В силу правовой позиции КС РФ взыскание штрафов по своему существу выходит за рамки налогового обязательства. Такие меры носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за совершение налогового правонарушения, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежит доказыванию как сам факт совершения налогового правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, вопрос о вине Общества применительно к положениям п. 4 ст. 110 НК РФ при производстве по делу о налоговом правонарушении Управлением не исследовался. Форма вины в совершении вменяемого Обществу налогового правонарушения Управлением не устанавливалась, в тексте решения слова «вина» и «неосторожность» отсутствуют. Протоколы рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика также не восполняют данные пробелы решения (л.д. 2-6 т. 8).

Исследование судом вопроса о форме вины налогоплательщика по собственной инициативе является недопустимым, поскольку тем самым суд подменяет собой налоговый орган и берет на себя его функции по установлению состава налогового правонарушения, тогда как подобные функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции РФ, не может выполнять суд (Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 № 9-П).

На основании вышеизложенного решение Управления ФНС России по Липецкой области от 07.08.2008 № 4 следует признать незаконным в части предложения ООО «Новый дом» уплатить по налогу на добавленную стоимость: 295 010 руб. НДС, соответствующих сумм пеней за несвоевременную уплату НДС, а также 50 995 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль.

Управление, не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, в апелляционной жалобе указывает на то, что в ходе повторной выездной налоговой проверки была установлена и отражена в решении №4 от 07.08.2008 г. объективная сторона правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ, а также была исследована форма вины, о чем свидетельствует неоднократное указание в решении того, что руководитель и учредитель ООО «Новый дом» не проявили должной осмотрительности при выборе контрагентов и заключении договоров, хотя должны были и могли.

Вместе с тем, указанные доводы апелляционной жалобы отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку,  ссылка Управления в решении на не проявленную Обществом должную осмотрительность при выборе контрагентов не свидетельствует о соблюдении Инспекцией требований п. п. 5, 8 ст. 101 НК РФ.

Ввиду изложенного апелляционная жалоба Управления удовлетворению не подлежит.

Между тем, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами суда первой инстанции о фальсификации доказательств, в силу следующего.

Согласно ч.ч.1, 2 ст.64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

 В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

 При этом, согласно ст.66 АПК РФ доказательства представляются лицами, участвующими в деле, а при наличии установленных данной статьей оснований истребуются судом.

В соответствии с ч. 1 ст. 161 АПК РФ лицам, участвующим в деле, предоставлено право в письменной форме обратиться в арбитражный суд с заявлением о фальсификации доказательства, представленного другим лицом, участвующим в деле.

Согласно ч. 1 ст. 161 АПК РФ, если лицо, участвующее в деле, обратится в арбитражный суд с заявлением в письменной форме о фальсификации доказательства, представленного другим лицом, участвующим в деле, суд: 1) разъясняет уголовно-правовые последствия такого заявления; 2) исключает оспариваемое доказательство с согласия лица, его представившего, из числа доказательств по делу; 3) проверяет обоснованность заявления о фальсификации доказательства, если лицо, представившее это доказательство, заявило возражения относительно его исключения из числа доказательств по делу.

В этом случае арбитражный суд принимает предусмотренные федеральным законом меры для проверки достоверности заявления о фальсификации доказательства, в том числе назначает экспертизу, истребует другие доказательства или принимает иные меры.

Результаты рассмотрения заявления о фальсификации доказательств арбитражный суд отражает в протоколе судебного заседания ( ч.2 ст.161 АПК РФ).

Из указанного следует, что проверка заявления лица, участвующего в деле, о фальсификации доказательств, представленных другим лицом, осуществляется судом в установленном положениями ст.161 АПК РФ порядке. При этом вывод суда о фальсификации представленных стороной доказательств, влечет исключение соответствующих доказательств из числа доказательств, подлежащих оценке судом, ввиду того, что в случае признания доказательства сфальсифицированным в смысле положений ст.161 АПК РФ, данное доказательство не может быть признано достоверным.

Как следует из материалов дела,  Управление обратилось с заявлением о фальсификации следующих доказательств:  договор поставки № 18 от 06.01.2004 г., счета-фактуры, товарные накладные, выставленные от имени ООО «Сайтекс» в адрес ООО «Новый дом» (л.д. 121-124 т. 7).

Обосновывая заявленное ходатайство, Управление сослалось на результаты проведенной судом почерковедческой  экспертизы. Согласно заключения эксперта от 20.04.2010 г. № 532/9-3 ( т.5 л.д.7-19) на приведенных в заявлении копиях счетов-фактур, товарных накладных, договоре поставки № 118 от 06.01.2004 г. подписи от имени Гурьева С.Д. выполнены не Гурьевым С.Д., а другим лицом ( за исключением счетов-фактур № 1233 от 05.07.2005 г. на сумму 59542-80 руб, № 1233 от 05.07.2005 г. № 59345- 62 руб., в отношении которых эксперту не удалось установить кем Гурьевым С.Д. или другим лицом выполнены подписи от имени Гурьева С.Д. в строке «руководитель организации»).

Из материалов дела также усматривается, что копии счетов-фактур, товарных накладных, договора поставки, о фальсификации которых в порядке ст.161 АПК РФ заявило Управление, являлись доказательствами по делу о налоговом правонарушении, что отражено в оспариваемом в настоящем деле решении Управления, а также в акте повторной выездной налоговой проверки

При этом, копии приведенных документов в качестве доказательств законности принятого ненормативного акта в суд первой инстанции представлены налоговым органом (т. 2 , л.д. 131-оборот). Налогоплательщиком копии указанных документов в материалы дела не представлялись.

  На указанные документы, как доказательства выявленных нарушений налогового законодательства ввиду неправомерного предъявления налоговых вычетов и необоснованного завышения расходов Управление ссылалось в обоснование законности принятого ненормативного акта.

Приведенные документы исследовались и оценивались судом первой инстанции в качестве доказательств законности принятого налоговым органом ненормативного акта в спорной части, что отражено в решении суда первой инстанции. По результатам оценки данных доказательств суд первой инстанции пришел к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды ввиду недостоверности данных, содержащихся в счетах-фактурах, товарных накладных, документах об оплате, и соответственно об отсутствии доказательств, подтверждающих реальность хозяйственных операций Общества с ООО «Сайтекс».

То обстоятельство, что в ходе рассмотрения дела суд первой инстанции пришел к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды ввиду недостоверности данных в документах, обосновывающих налоговые вычеты и расходы для целей налогообложения, не является основанием для признания соответствующих документов сфальсифицированными в смысле положений ст.161 АПК РФ по заявлению лица, представившего суду соответствующие доказательства.

Кроме того, из материалов дела усматривается, что заявленное Управлением ходатайство о фальсификации доказательств отражено в протоколе судебного заседания суда первой инстанции, состоявшегося 26.05.2010 г. и продолженного после перерыва 02.06.2010 г.(т.7 л.д.128-132). Суд предупредил представителей сторон об уголовной ответственности, предусмотренной ст.ст.303, 306 Уголовного кодекса Российской Федерации. При этом в протоколе судебного заседания отражено, что рассмотрение вопроса о фальсификации доказательств судом отложено.

В последующем какие-либо процессуальные действия применительно к п.3 ч.1 ст. 161 АПК РФ, направленные на проверку обоснованность заявления о фальсификации доказательства, судом не предпринимались, что следует из  протоколов  судебных заседаний от 08.06.2010 – 10.06.2010 г.( т.8 л.д.36-40), от   23.06.2010 г. – 28.06.2010 г. ( т.12 л.д.37-42).  от 08.07.20010 г. – 14.07.2010г. ( т.26 л.д.83-87), определений об отложении судебного разбирательства от 10.06.2008 г., от 28.06.2010 г. , от 14.07.2010 г.

В протоколе судебного заседания от 22.07 2010 г., по окончании которого принято обжалуемое в порядке апелляционного производства решение суда первой инстанции, также не отражены результаты рассмотрения заявления Управления о фальсификации доказательств.

         Однако в решении суда первой инстанции на странице 10 отражено, что «представленные Обществом в подтверждение факта приобретения и оплаты ООО «Сайтекс» материалов по договору поставки от 06.01.2004 г. № 18, счета-фактуры, товарные накладные, квитанции к приходно-кассовым ордерам, показания Гурьева С.Д., Дмитриева Г.А., Николаенкова А.А. … содержат недостоверные сведения, сфальсифицированы…».

         При этом, исходя из приведенных положений арбитражного процессуального законодательства и вышеуказанных обстоятельств   оснований для подобного вывода у суда первой инстанции не имелось.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что выводы о фальсификации доказательств подлежат исключению из мотивировочной части решения Арбитражного суда Липецкой области от 27.07.2010 г. по настоящему делу.

Исходя из вышеизложенного,  суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что апелляционная жалоба общества с ограниченной ответственностью «Новый дом» подлежит частичному удовлетворению,  решение Арбитражного суда Липецкой области от 27.07.2010 г. по делу № А36-972/2010 подлежит изменению путем исключения из мотивировочной части решения вывода о фальсификации доказательств.

В остальной части решение Арбитражного суда Липецкой области от 27.07.2010 г. по делу № А36-972/2010 следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Новый дом» и Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области без удовлетворения.

Учитывая, что в соответствии с пп.1 п. 1 ст.333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции ФЗ от 25.12.2008г. №281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым