Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2013 по делу n А35-6477/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

добавленную стоимость.

Расчет налоговой базы произведен  инспекцией с использованием затратного метода (п.11 ст. 40 НК РФ), на основании данных о начальной стоимости основного средства «Учебный корпус» и срока его полезного пользования, данных о начальной стоимости основного средства «Учебный корпус» и суммы начисленной амортизации; уровня рентабельности, сложившегося в Курской области по отрасли «Среднее профессиональное образование» (расчет приведен в таблице на стр. 32-34 оспариваемого решения).

Суд  первой инстанции  согласился с  выводом инспекции о    том,    что    услуги    по безвозмездной передаче имущества в пользование подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в общем порядке,  отклонив доводы заявителя о необходимости применения в спорной ситуации положений пп. 3 п.3 ст.39 НК РФ, исходя из которых, не признается реализацией передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности, не связанной с предпринимательской. При этом суд указал, что в данном случае заявитель предоставлял контрагентам право пользования нежилыми помещениями (то есть имущественные права), которые не относятся к имуществу для целей налогообложения в силу п. 2 ст. 38 НК РФ, что исключает применение пп.3 п. 3 ст. 39 НК РФ.

Одновременно Арбитражный суд Курской области согласился с возражениями налогоплательщика относительно определения налоговым органом площади переданных в безвозмездное пользование нежилых помещений и времени их использования, что послужило основанием для частичного удовлетворения требований заявителя по данному эпизоду.

Суд апелляционной инстанции считает неправомерным отказ суда первой инстанции  в удовлетворении требований заявителя по данному эпизоду, исходя из вывода о  необоснованности применения положений пп.3 п. 1 ст. 39 НК РФ к операциям по передаче спорных нежилых помещений в безвозмездное пользование контрагентам заявителя  - некоммерческим организациям для осуществления последними уставной (образовательной) деятельности, не связанной с предпринимательской.

При этом апелляционный суд руководствуется следующим.

В соответствии со ст. 38 НК РФ объектом налогообложения является  реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.

В соответствии сп. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

 Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Одновременно в пункте 2 данной статьи приведен перечень операций, не признающихся объектом налогообложения. В частности, не признаются объектом налогообложения НДС  операции, указанные в пункте 3 статьи 39 настоящего Кодекса (пп.1 п. 2 ст. 146 НК РФ).

К указанным операциям в соответствии с пп.3 п.3 ст. 39 НК РФ относится передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью.

Оценивая возможность применения в рассматриваемом деле указанной  нормы, суд первой инстанции исходил из того, что при безвозмездном пользовании  имуществом происходит именно передача прав на имущество, а не самого имущества, поэтому положения  пп.3 п.3 ст. 39 НК РФ неприменимы, следовательно, операции по передаче имущества в безвозмездное пользование некоммерческим организациям подлежит обложению НДС на общих основаниях.

Суд апелляционной инстанции не может согласить с указанной правовой позицией Арбитражного суда Курской области по следующим основаниям.

Определение имущества как объекта налогообложения  содержится в пункте 2 статьи 38 НК РФ, согласно которому под имуществом в целях налогообложения понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Статьей 128 Гражданского кодекса к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Из сопоставления указанных норм гражданского и налогового законодательства следует, что под имуществом в целях налогообложения следует понимать соответствующие материальные объекты: вещи, деньги, ценные бумаги и  тому подобные материальные овеществленные объекты, обладающие индивидуальными характеристиками, позволяющими отграничить их от иных объектов прав.

В то же время, определение понятия имущественных прав отсутствует как в налоговом, так и  в  гражданском законодательстве, однако, исходя из структуры  действующего Гражданского кодекса, можно установить, что гражданское законодательство к  имущественным правам относит вещные права, то есть права, неразрывно связанные с вещью, обязательственные права (права требования), исключительные  (интеллектуальные) права.

Из  раздела II Гражданского кодекса следует, что к вещным правам  гражданское законодательство относит право собственности и иные права, перечисленные в данном разделе.

При этом отличительной особенностью вещных прав от иных имущественных прав  является то, что они  всегда складываются в отношении определенного имущества и характеризуют принадлежность имущества (вещей) определенному лицу.

В частности,   статья 209 ГК РФ определяет правомочия собственника в отношении своего имущества. Согласно пункту 1 статьи 209 ГК РФ собственник вправе своим имуществом владеть (реально им обладать), пользоваться (извлекать из него выгоду, для которой имущество предназначено) и распоряжаться (определять его юридическую судьбу).

Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом (пункт 2 статьи 209 Гражданского кодекса).

На основании статьи 690 Гражданского кодекса  собственник или иное лицо, управомоченное на то законом или собственником (то есть, имеющее на имущество иное вещное право, чем право собственности), вправе  передать   принадлежащую ему вещь в безвозмездное пользование.

По договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (статья 689 ГК РФ)

Согласно статье 695 ГК РФ ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования.

Из буквального толкования изложенных норм гражданского законодательства следует, что  по договору безвозмездного пользования ссудополучателю передается  не только одно из правомочий  собственника – право пользования вещью, то есть, право извлечения из него  той выгоды, для которой эта вещь предназначена, но и сама  вещь, без передачи которой невозможна реализация  права пользования  ею.

При этом буквальное толкование  положений  подпункта 3   пункта 3 статьи  39  НК РФ не позволяет сделать вывод о том, что в данной норме речь идет лишь о передаче права собственности на  имущество, а не  какого-нибудь из правомочий собственника, перечисленных в статье 209 Гражданского кодекса, либо иного вещного права.

С учетом изложенного, следует признать, что  для  целей налогообложения отношения по передаче имущества в безвозмездное пользование образовательному учреждению  подпадают под правовое регулирование пп.3 п. 3 ст. 39 НК РФ, согласно которому передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью, не признается реализацией товаров, работ или услуг, что является основанием для исключения указанных операций из объекта налогообложения НДС применительно к пп.1 п. 2 ст. 146 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции учтено, что налоговым органом не оспаривается соответствующий статус ссудополучателей как некоммерческих организаций, осуществляющих образовательную деятельность, а также использование переданных им заявителем в безвозмездное пользование помещений для осуществления образовательной деятельности, что обуславливает возможности применения пп.3 п. 3 ст. 39 НК РФ к рассматриваемым правоотношениям.

Кроме того, суд апелляционной инстанции также не может согласиться с выводом суда первой инстанции и о том, что операции по  передаче имущества в безвозмездное пользование образовательным учреждениям будут являться объектом обложения НДС в случае их квалификации в качестве передачи имущественного права, поскольку из положений п. 1 ст. 146 НК РФ не следует, что передача имущественных прав на безвозмездной основе образуют объект обложения НДС.

В силу прямого указания ст. 146 НК РФ реализацией товаров (работ, услуг) признается, в том числе, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.

При этом передача имущественных прав на безвозмездной основе не предусмотрена в качестве объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

При указанных обстоятельствах апелляционный суд считает, что заявителем правомерно не учитывались спорные операции в качестве объекта обложения НДС, что является основанием для удовлетворения требований учреждения по данному эпизоду в полном объеме.

В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции не оценивает доводы апелляционной жалобы налогового органа относительно правомерности произведенного расчета при доначислении налога на добавленную стоимость, поскольку с учетом вывода об отсутствии в данном случае объекта обложения НДС указанные обстоятельства не имеют правового значения.

Вместе с тем, поскольку в части удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции  №16-11/13 от 17.02.2012 в части взыскания налога на добавленную стоимость в сумме 384352,42 рубля, пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 54880,71 рубля, штрафа в сумме 35739,35 рубля по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость ошибочный вывод суда первой инстанции о необходимости обложения НДС операций по передаче в безвозмездное пользование образовательных учреждений  части нежилого помещения заявителя не привел к принятию судом  неправильного решения, оснований для отмены решения суда первой инстанции в указанной части не имеется.

Также не имеется и оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа, поскольку судом  правомерно признано недействительным  его решение  в части доначисления указанных сумм налога, пеней и санкций.

Таким образом, применительно к рассматриваемому эпизоду требования заявителя подлежат удовлетворению в оставшейся части, а именно, в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 19963,92 руб., начисления пени в сумме 2850,6 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 1581,87 руб.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Курской области от 12.11.2012 по делу №А35-6477/2012 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований негосударственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Региональный открытый социальный институт» о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Курску №16-11/13 от 17.02.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на прибыль в сумме 526 446,8 руб., начисления пени в сумме 103572,83 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 52 644,68 руб.,

- доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 19 963,92 руб., начисления пени в сумме 2850,6 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 1581,87 руб.

Требования заявителя в данной части подлежат удовлетворению.

В остальной обжалуемой  части решение Арбитражного суда Курской области от 12.11.2012 по делу № А35-6477/2012 надлежит оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Курску – без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено.

Исходя из результата рассмотрения дела, расходы заявителя по уплате государственной пошлины при обращении с апелляционной жалобой в сумме 1000 руб. подлежат взысканию  с Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Курску в пользу негосударственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Региональный открытый социальный институт».

Вместе