Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2013 по делу n А64-5847/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

склад) за 2009, 2010 годы  - 10 документов;

   - пункт 14 требования: пояснительная записка по поступлению от сторонних организаций продукции  Б-2-И, ОКЧ-3, ОК-ЗМ для проведения анализов и получения паспортов на соответствия качества - 1 документ;

   - пункт 15 требования: карточки счета 43 «Готовая продукция» по продукции Б-2-И, ОКЧ-3, ОКЧ-ЗМ за 2009, 2010 годы - 6 документов.

по требованию № 17-25/19232 от 24.02.2012 не представлено 5 документов:

   - пункт 3 требования: бухгалтерская справка «Перечень списанных материалов по теме УДС-15 (партия 4) за 2007 год - 1 документ;

   - пункт 12 требования: журнал проводок 01, 08 за 2009 год - 1 документ;

   - пункт 14 требования: анализ счета 01 за декабрь 2009 года - 1 документ;

   - пункт 15 требования: бухгалтерская справка - пояснительная записка по вопросам проведения работ по мобилизационной подготовке, расходы на проведение которых не компенсируются из бюджета – какие именно работы проводились, с какой целью – 1 документ;

   - пункт 23 требования: карточка счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту открытое акционерное общество «Химконверс» за август 2009 года - 1 документ.

Итого за непредставление в срок, указанный в перечисленных требованиях,  документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, общество было привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса в виде штрафа в общей сумме  10 200 руб. – 51 документ * 200 руб. за каждый не представленный документ.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 и пунктом 5 статьи 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Из  пункта  12 статьи 89 Налогового кодекса следует, что налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей  93 Налогового кодекса.

Согласно статье 93 Налогового кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Документы, которые истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей  126 Налогового кодекса.

Пунктом  1 статьи 126 Налогового кодекса установлено, что непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных названным Кодексом  и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый не представленный документ.

Из содержания норм статей  93 и 126 Налогового кодекса следует, что для привлечения налогоплательщика к ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 Кодекса, необходимо, чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами (документы должны быть у последнего в наличии) и представил их не в установленный срок либо уклоняется от представления документов.

Таким образом, по смыслу приведенных норм налогового законодательства требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом; сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки и у налогоплательщика должна иметься обязанность  оформлять такие документы.

Судом первой инстанции установлено, что в соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского и налогового учета, утвержденной приказом от 10.01.2006 № 2, общество «Корпорация «Росхимзащита» применяет журнально-ордерную форму счетоводства и оформляет свои хозяйственные операции документами, составленными по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации с использованием компьютерной программы «1С: Предприятие», которая предусматривает открытие на каждого контрагента соответствующих карточек счетов; на основании сведений, содержащихся в них, формируются данные общей карточки определенного счета, которые впоследствии переносятся в журналы-ордеры и главную книгу.

В разрезе по каждому контрагенту карточки счетов позволяют отслеживать операции общества с каждым из них (в том числе позволяют проанализировать правомерность отнесения налогоплательщиком затрат по приобретенным товарам (работам, услугам) к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль).

Требованиями от 14.02.2012 № 17-25/19030, от 20.02.2012 № 17-25/19088, от 20.02.2012 № 17-25/19086 и  от 24.02.2012  № 17-25/19232 инспекция предлагала обществу представить, в том числе, карточки аналитического учета счетов №№ 10, 10.1, 43, 60, 62, 91.10, 91.10.12, 91.5  по контрагентам, с которыми  обществом «Корпорация «Росхимзащита» в проверяемых налоговых периодах осуществлялись хозяйственные операции.  Факты осуществления хозяйственных операций с контрагентами, указанными в требованиях налогового органа, подтверждены налогоплательщиком в пояснениях, представленных суду апелляционной инстанции.

Отказывая инспекции в представлении названных документов (письма от 18.02.2012 № 658, от 06.03.2012 № 722, от 06.03.2012 № 723, от 13.03.2012 № 775), общество исходило из того, что данные документы не являются документами в смысле, придаваемом указанному понятию налоговым и бухгалтерским законодательством, не относятся к документам, на основании которых производится исчисление и уплата налогов, не содержатся в графике документооборота, связанного с ведением бухгалтерского и налогового учета в рамках утвержденной учетной политики, в связи с чем  их представление налоговому органу необязательно.

Апелляционная коллегия, исходя из  норм законодательства, регулирующего порядок ведения бухгалтерского учета  хозяйственных операций, совершаемых субъектами хозяйственной деятельности, а также законодательства, регулирующего вопросы  исчисления и уплаты налога на прибыль, изучив локальные нормативные акты общества по вопросам ведения бухгалтерского учета,  считает, что карточки счетов бухгалтерского учета являются документами, подтверждающими данные об объектах налогообложения по налогу на прибыль, являвшемуся предметом выездной налоговой проверки, вследствие чего они могли быть истребованы  инспекцией у налогоплательщика при проведении проверки.

Статья  23 Налогового кодекса (ее пункт 1) обязывает налогоплательщиков  вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Из пункта 1 статьи 54 Кодекса следует, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании статьи 313 Налогового кодекса налогоплательщики налога на прибыль исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на  основе данных налогового учета, под которым понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным  названным кодексом.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);  аналитические регистры налогового учета;  расчет налоговой базы.

Таким образом, налоговый учет в целях  определения налоговой базы по налогу на прибыль и исчисления налога организуется налогоплательщиком на базе бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 1  Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», регулировавшего порядок ведения бухгалтерского учета в  проверенных налоговым органом налоговых периодах, бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Согласно пункту 1  статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы (пункт 6 статьи 9 Закона № 129-ФЗ).

В силу положений пункта 7 статьи 9 Закона № 129-ФЗ, первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

Как следует из пункта 1 статьи 10 Закона № 129-ФЗ,  для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности служат регистры бухгалтерского учета. Они ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

Формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и рекомендуются Министерством финансов Российской Федерации, органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, или федеральными органами исполнительной власти, организациями при соблюдении ими общих методических принципов бухгалтерского учета, на что указано в  пункте 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н (в соответствующей редакции).

Статья 2 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ  разделяет регистры  бухгалтерского учета на два уровня осуществления учета: синтетический учет - учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета; аналитический учет - учет, который ведется в лицевых, материальных и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета.

Бухгалтерский учет, согласно статье 8 Закона № 129-ФЗ, ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Анализ  приведенных  норм бухгалтерского и налогового законодательства позволяет сделать вывод, что для подтверждения данных налогового учета, порядок ведения которого закрепляется налогоплательщиком в учетной политике, необходимо наличие как первичных учетных документов, так и регистров аналитического учета.

Следовательно, налогоплательщик обязан вести такие регистры независимо от того, предусмотрено их составление в его учетной политике или нет, так как  обязанность ведения регистров аналитического учета  прямо предусмотрена законодательством.

При этом, применительно к журнально-ордерной системе учета такой учет основан на использовании принципа накапливания данных первичных документов в разрезах, обеспечивающих синтетический и аналитический учет средств и хозяйственных операций по всем разделам бухгалтерского учета.

В основу построения единой журнально-ордерной формы счетоводства положены такие принципы, как: совмещение, как правило, в единой системе записей синтетического и аналитического учета; отражение в бухгалтерском учете хозяйственных операций в разрезе показателей, требующихся для контроля и составления периодической и годовой отчетности; применение регистров с заранее указанной корреспонденцией счетов, номенклатурой статей аналитического учета, с показателями, требующимися для составления периодической и годовой отчетности, что следует из рекомендаций, данных, в частности,  применительно к журнально-ордерной  форме