Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2013 по делу n А64-5847/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

какие конкретно документы  и когда оформлены налогоплательщиком при осуществлении тех или иных хозяйственных операций, равно как и о видах таких операций,  налогоплательщиком суду не представлено и материалы дела таких доказательств не содержат,  в связи с чем налоговый орган не мог указать в требовании конкретное наименование каждого истребованного документа, их реквизиты и количество.

Налогоплательщик не ссылается на то, что истребованные налоговым органом документы не имеют отношения к его деятельности и целям выездной проверки, проводимой налоговым органом, а также на то, что ему было неясно содержание  полученных требований.

Представители налогоплательщика в судебном заседании неоднократно поясняли, что факт непредставления  налоговому органу части истребованных им документов связан исключительно с формальными причинами – расхождениями между налоговым органом и налогоплательщиком  относительно правильного наименования  истребованных документов при  том, что налогоплательщику было понятно, какие именно документы и для каких целей истребуются налоговым органом и  убежденностью налогоплательщика  в том, что истребованные регистры аналитического учета не являются  собственно документами.

Количество  непредставленных документов определено налоговым органом в ходе рассмотрения акта, материалов выездной налоговой проверки и возражений  налогоплательщика  на акт проверки и не оспаривается налогоплательщиком.

При таких обстоятельствах, поскольку материалами дела доказаны и налогоплательщиком не отрицаются  факты  частичного непредставления  налоговому органу  истребованных им документов, исходя из того, что  документы аналитического учета  по счетам  10.1, 43, 60, 62, 91.1,  91.2, 91.5, 91.10 должны были  оформляться обществом и они имеют отношение к  определению налоговой базы по налогу на прибыль, исчислению и уплате налога на прибыль,  апелляционная коллегия считает, что у налогового органа имелись основания для привлечения  налогоплательщика к  ответственности за непредставление следующих документов:

по требованию от 14.02.2012  № 17-25/19030– карточка аналитического учета  по  счету 10.1 «Материалы. УДС-15. Места хранения ОЭЦ» за 2009 год – 1 документ (пункт 5 требования), карточка аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту общество с ограниченной ответственностью «Центр оценки «Аверс» за 2010 год – 1 документ (пункт 10 требования), карточка аналитического учета по счету 91.10 «Прочие доходы и расходы, 91.10.12 «Расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг» за 2010 год  - 1 документ (пункт 11 требования), карточка аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту  закрытое акционерное общество «Аудиторская фирма «Критерий-Аудит» за 2010 год – 1 документ (пункт 15 требования), карточка аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по контрагенту открытое акционерное общество  «Тамбовский завод «Электроприбор» за 2009 и 2010 годы  – 2 документа (пункт 31 требования), а всего  по требованию  6 документов;

по требованию от 20.02.2012  № 17-25/19088 - карточка аналитического учета по реализации валюты и списанию себестоимости проданной валюты, карточки счетов 91.2 «Выручка от продажи валюты, векселей», 91.5 «Себестоимость проданной валюты, векселей» за 2009 и 2010 годы - 4 документа (пункт 2 требования), журналы проводок 91.5 «Себестоимость проданной валюты, векселей -52 «Банковские счета»-Новый текущий (евро) ВТБ, 52-52 «Банковские счета - Новый текущий (евро) ВТБ за 2009, 2010 годы - 4 документа (пункт 8 требования), карточка аналитического учета счета 91.1 «Прочие доходы» за декабрь 2009 года, январь и февраль 2010 года - 3 документа (пункт  15 требования), а всего по требованию   11 документов;

по требованию от 20.02.2012  № 17-25/19086 - карточки аналитического учета по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 2009 год по контрагентам общество с ограниченной ответственностью «Экотех» - 1 документ, открытое акционерное общество «Тамбовмаш» - 1 документ, общество с ограниченной ответственностью «Металланк» - 1 документ, за 2010 год по контрагенту открытое акционерное общество «Тамбовмаш» - 1 документ; карточки аналитического учета по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2009 год по контрагентам общество с ограниченной ответственностью «Экотех» - 1 документ, открытое акционерное общество «Тамбовмаш» - 1 документ, за 2010 год по контрагенту  открытое акционерное общество «Тамбовмаш» -1 документ (пункт 2 требования),  карточки счета 43 «Готовая продукция» по продукции Б-2-И, ОКЧ-3, ОКЧ-ЗМ за 2009, 2010 годы - 6 документов (пункт  15 требования), а всего  по требованию   12 документов;

по требованию  от 24.02.2012  № 17-25/19232 – карточка счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»по контрагенту открытое акционерное общество «Химконверс» за август 2009 года - 1 документ (пункт 23 требования).

Итого количество необоснованно  непредставленных документов составляет 30 документов.

Так как материалами дела доказана  взаимосвязь истребованных документов с предметом проверки, равно как доказано и наличие у налогоплательщика истребованных документов, то у  налогового органа имелись основания  для привлечения  налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 200 руб. за каждый не представленный документ.

Вместе с тем, что апелляционная коллегия соглашается с выводом суда области о  неправомерном истребовании налоговым органом при проведении проверки иных   документов, указанных в требованиях  от 14.02.2012 № 17-25/19030, от 20.02.2012 № 17-25/19088, от 20.02.2012 № 17-25/19086 и от 24.02.2012 № 17-25/19232, поскольку они не связаны с исчислением и уплатой налогов.

Так, оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 и анализ счета 10 являются синтетическими регистрами бухгалтерского учета, их составление в обязательном порядке не предусмотрено ни нормами бухгалтерского учета, ни нормами законодательства о налогах и сборах. Указанные документы не являются документами, необходимыми для исчисления и уплаты налогов,  не несут в себе детальной информации о хозяйственных операциях заявителя, в них нет информации, связанной с исчислением и уплатой налогов.

Следовательно, у инспекции не имелось оснований для истребования у налогоплательщика по требованию от 14.02.2012 № 17-25/19030 (пункт 6 требования) оборотно-сальдовой ведомости по счету 43 «Готовая продукция» за июнь 2009 года.

Согласно требованию от 20.02.2012 № 17-25/19086 инспекцией истребовались у налогоплательщика  следующие документы: журнал регистрации химических анализов; журнал регистрации проб; пояснительная записка (по поступлению от сторонних организаций продукции продукта Б-2-И, ОКЧ-3м, ОКЧ-3, для проведения анализов и получения паспорта на соответствие качества); по требованию от 24.02.2012  № 17-25/19232 были затребованы бухгалтерская справка «Перечень списанных материалов по теме -УДС-15 (партия 4)» за 2007 год (реквизит документа: дата начала периода 01.01.2007 дата окончания периода 31.12.2007); бухгалтерская справка «Пояснительная записка по вопросам проведения работ по мобилизационной подготовке, расходы на проведение которых не компенсируются из бюджета - какие именно проводились, с какой целью и пр.»

Как пояснил представитель налогового органа, в ходе проверки было установлено, что в обществе при осуществлении контроля качества производимого продукта, проводятся соответствующие химические анализы, которые регистрируются в соответствующем внутреннем документе структурного подразделения, ответственного за выполнение данной работы, в связи с чем возникла необходимость проверки данных документов.

Однако, как правильно установил суд,  истребованные документы являются технологической документацией,  их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета или нормами законодательства о налогах и сборах, а содержащиеся в них сведения носят  технический характер и не содержат информации о хозяйственных операциях общества, влекущих налоговые последствия, то есть, данные документы не связаны с исчислением и уплатой налога.

Также и отчеты, аналитические справки (обобщения), пояснительные записки, журналы регистрации анализов не являются документами, связанными с исчислением и уплатой налогов,  на что  указано, в частности,  в пункте 4 письма Федеральной налоговой службы от 13.09.2012 №АС-4-2/15309@, которое в силу прямого указания закона является обязательным для применения налоговыми органами.

С учетом изложенного, налогоплательщик не мог быть привлечен к налоговой ответственности за  непредставление документов, не связанных с исчислением и уплатой налога, на что обоснованно указал суд области в отношении  указанных документов.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 12.05.1998 № 14-П, меры взыскания за налоговое правонарушение должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 Кодекса, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению.

В силу статьи 112 Кодекса обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, являются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса установлено право суда или налогового органа, рассматривающего дело о налоговом правонарушении, признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 названной статьи.

В пункте 4 статьи 112 Кодекса предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.

В силу пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

Согласно подпункту 4 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Из изложенных правовых норм следует, что установление смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств при применении налоговой ответственности является обязанностью, а не правом налогового органа в силу прямого указания закона. Такая же обязанность лежит на суде, рассматривающем заявление об оспаривании решения налогового органа. Соответственно и право уменьшить размер штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств представлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела об оспаривании решения, принятого по результатам рассмотрения вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В определении от 16.12.2008 № 1069-О-О Конституционный Суд указал, что законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (статья 19, часть 1; статья 55, части 2 и 3, Конституции Российской Федерации).

Принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственность лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Суд при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, дела о признании такого решения недействительным, проверяет соблюдение налоговым органом требований статьи 112 Налогового кодекса при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.

В соответствии со статьей 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, и какие - не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.

Часть 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагает на каждое лицо, участвующее в деле, обязанность доказывать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При рассмотрении дела апелляционной коллегией  установлено, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения от 23.05.2012 № 17-25/24 не устанавливались и не учитывались  обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика.

В то же время апелляционная коллегия, исходя из материалов дела, усматривает наличие у общества «Корпорация «Росхимзащита» следующих смягчающих ответственность обстоятельств:

   - осуществление