Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2013 по делу n А64-1330/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

дела  представлены  счета-фактуры общества «Рассказовская швея» от 01.04.2010 № 19 на сумму  629 961 руб., в том числе налог на добавленную стоимость  96 095,75 руб. и от 15.04.2010 № 26 на сумму  1 758 670 руб., в том числе налог на добавленную стоимость  268 271,69 руб., подтверждающие   отгрузку обществу «Восток-Сервис-Спецкомплект» товара – термобелья.  Данные счета-фактуры включены в книгу продаж общества за 2 квартал 2010 года  под номерами соответственно  23 от 01.04.2010 и 29 от 15.04.2010, что налогоплательщик объясняет технической ошибкой при заполнении книги продаж.

Сравнение данных о стоимости отгруженного во 2 квартале 2010 года товара и сумме исчисленного с реализации налога, отраженных в книге продаж за 2 квартал 2010 года и в  строке 1 раздела 3 «Реализация (передача для собственных нужд товаров (работ, услуг) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость  за тот же период (сумма  8 579 991 руб. и в книге продаж, и в налоговой декларации) позволяет установить, что  стоимость  товара, реализованного обществом «Рассказовская швея»  обществу «Восток-Сервис-Спецкомплект» по счетам-фактурам 01.04.2010 № 19  и от 15.04.2010 № 26 учтены в налоговой базе в целях исчисления налога на добавленную стоимость во втором квартале.

Одновременно налогоплательщиком включен в книгу покупок за  2 квартал 2010 года авансовый счет-фактура  от 26.03.2010 № АРШ00000012  на сумму 1 850 456 руб., на основании которого в налоговой декларации за этот же период заявлен налоговый вычет по налогу  в сумме  282 273 руб. по строке 9 раздела 3 декларации «Сумма налога, предъявленная  налогоплательщику – покупателю при перечислении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих  поставок товаров (работ, услуг)» в составе отраженной в ней суммы  1 487 039 руб.

Следует отметить также, что и в налоговой декларации за 1 квартал 2010 года и в налоговой декларации за 2 квартал 2010 года по строкам 4 раздела 3  «Суммы полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок  товаров (работ, услуг) налогоплательщиком  отражены  суммы поступившей оплаты в счет предстоящих поставок в размере  соответственно  1 989 419 руб. и  8 727 621 руб., с которых исчислен к уплате в бюджет налог  в суммах соответственно  303 471 руб. и 1 331 341 руб.  

Указанные суммы сопоставимы с суммами спорного авансового платежа 1 850 456 руб. и исчисленного с него налога 282 273 руб., и налоговым органом доказательств того, что  они не включают в себя  данную сумму, суду не представлено.

Сведений о том, что при проведении проверки данные о суммах налога, исчисленного  налогоплательщиком с сумм  поступивших ему авансовых платежей  в  2010 году анализировались налоговым органом, и им было установлено, что в исчисленные суммы налога не входит сумма 282 273 руб.,  в акте проверки от  19.08.2011 № 21 и в  решении по нему  от 29.09.2011 № 27  не содержится.

Следовательно, налоговым органом не доказана неправомерность заявления налогоплательщиком к вычету налога в сумме 282 273 руб., исчисленной с суммы поступившего ему авансового платежа 1 850 456 руб., после  отгрузки товара в счет поступившей оплаты, то есть, во 2 квартале 2010 года.

Данное право  налогоплательщика прямо вытекает из пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 Налогового кодекса.

Вывод о занижении  налогооблагаемой базы по налогу за 3 квартал 2010 года на сумму 499 360 руб. и о неисчислении по указанной причине к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме  76 173,56 руб.  сделан налоговым органом по результатам  встречной проверки контрагента общества «Рассказовская швея» - общества с ограниченной ответственностью «Алватекс ЗТМ», который подтвердил факт  приобретения у общества «Рассказовская швея» термобелья по счету -фактуре от 02.08.2010 № 84 на сумму 499 360 руб., включая налог на добавленную стоимость 76 173,56 руб.

В книге продаж общества «Рассказовская швея» налоговый орган   отражение этой операции не установил, что и явилось основанием для вывода о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы.

Однако, как верно установил суд области,  в имеющейся в материалах дела  книге продаж за 3 квартал 2010 года в позиции 20 налогоплательщиком отражена операция по реализации товара по счету-фактуре от 02.08.2010 № 89 в адрес общества с ограниченной ответственностью «Атекс» на сумму 499 360 руб., включая налог на добавленную стоимость 76 173,56 руб., что  соответствует стоимости товара, реализованного по счету-фактуре от 02.08.2010 № 84 обществу «Алватекс ЗТМ».

При этом на позицию выше в книге продаж  отражен авансовый счет-фактура от 30.07.2010 № АРШ000000076, получателем которого указано общество «Алватекс ЗТМ», факт получения которого и приобретения по нему  товара   названный контрагент не подтвердил.

Согласно пояснениям налогоплательщика, в книге продаж допущена техническая ошибка – смещение строк.

Вместе с тем,  сопоставление данных книги продаж за 3 квартал 2010 года о стоимости реализованного товара, суммах полученных авансовых платежей и суммах исчисленного со стоимости реализованного товара и с сумм авансовых платежей    налога с аналогичными данными, отраженными в строках  1, 4 и 7 раздела 3  налоговой декларации за 3 квартал 2010 года позволяют установить, что  реализация  на сумму  499 360 руб. включена в налогооблагаемую базу в целях исчисления налога на добавленную стоимость.

Поскольку налоговый орган не доказал, что налогоплательщиком  отгрузки на указанную сумму производились  в 3 квартале 2010 года одновременно двум контрагентам – обществам «Алватекс ЗТМ»  и «Атекс», в то же время, в целях налогообложения им отражена лишь одна операция  по реализации на сумму 499 360 руб., а налогоплательщик представил  достоверное объяснение причин установленной налоговым органом  ошибки в книге продаж,   то оснований  полагать доказанным вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком  налогооблагаемой базы  по налогу на добавленную стоимость в 3 квартале 2010 года  у суда области не имелось.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается, в силу положений названной нормы, а также  части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса,  на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно правовой позиции сформулированной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление от 12.10.2006  № 53),  судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Указанное означает, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 постановления от  12.10.2006 № 53) либо получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 постановления от  12.10.2006 № 53).

Из пункта 7 постановления от  12.10.2006 № 53 следует право суда определить объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, если  на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств  он придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Оценив в совокупности  представленные налогоплательщиком  документы,   суд области пришел к обоснованному выводу о том, что  обществом «Рассказовская швея» осуществлялась в проверенном налоговым органом периоде реальная  хозяйственная деятельность и отражались в  бухгалтерском и налоговом учета реальные хозяйственные операции.

Налоговым органом доказательств того, что действия  налогоплательщика  и его контрагентов не имели  реального экономического содержания и были направлены лишь на получение необоснованной налоговой выгоды, суду не представил.

Доводы налогового органа об отсутствии доказательств принятия налогоплательщиком к учету приобретенных товарно-материальных ценностей и использования их для осуществления операций, являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, отклоняются апелляционной коллегией  как необоснованные.

Порядок ведения учета  хозяйственной деятельности организаций регулируется законодательством о бухгалтерском учете, в частности, Федерального закона от  21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».  Как следует из статьи 1 Федерального закона от  21.11.1996 № 129-ФЗ,  учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета (пункт 4 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона № 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы (пункт 6 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ).

Из статьи 10 Федерального закона от  21.11.1996 № 129-ФЗ следует, что для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности  предназначены регистры бухгалтерского учета, которые ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

Хозяйственные операции отражаются в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащимся в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденным постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма № ТОРГ-12 «Товарная накладная». Товарная накладная составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания, а второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

В материалах дела имеются товарные накладные, оформленные в соответствии с предъявляемыми к ним требованиями законодательства о бухгалтерском учете и подтверждающие факт приобретения и принятия к учету  обществом «Рассказовская швея» товаров, по которым заявлен вычет.

Также обществом представлены  оборотно-сальдовые ведомости по счетам 10 «Материалы»,  41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», в которых отражены данные о совершенных хозяйственных операциях.

Как это установлено самим налоговым органом,  в проверенном периоде налогоплательщиком  применялась общая система налогообложения, представлялись  налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, в которых налог исчислялся к уплате в бюджет за 1 квартал 2010 года - в сумме 78 183 руб., за 2 квартал 2010 года - в сумме  36 372 руб., за 3 квартал 2010 года - в сумме 18 099 руб., за 4 квартал 2010 года - в сумме  18 180 руб., что свидетельствует  об использовании приобретенных товаров  для осуществления  операций, являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Счета-фактуры, обосновывающие право налогоплательщика на вычет, отражены в книге покупок.

При этом выявленные при рассмотрении дела технические ошибки в заполнении книги покупок не  могут являться основанием  для вывода о том, что  приобретенный налогоплательщик не был принят им к учету и использован  в деятельности, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, так как нормами налогового законодательства  прямо не установлена зависимость применения вычетов по налогу на добавленную стоимость от правильности оформления книги покупок.

В указанной связи у налогового органа не имелось оснований для доначисления обществу «Рассказовская швея» по результатам выездной налоговой проверки налога на добавленную стоимость в сумме 2 206 102,51 руб. (1 847 656 руб.  + 282 273 руб. + 76 174 руб.).

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса  в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик