Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 03.10.2011 по делу n А33-13201/2010. Отменить решение полностью и принять новый с/а

интересы заявителя, не возлагает на него обязанности по уплате сумм налога и пеней.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогоплательщика о том, что инспекция неправомерно в оспариваемом решении предложила уплатить недоимку ООО «Огнезащита плюс» в лице ООО «Огнезащита плюс Запад» и ООО «Огнезащита плюс Восток»,  не определила  конкретную сумму, причитающуюся к уплате каждым правопреемником, либо не возложила на них обязанность по уплате недоимки солидарно.

Согласно пункту 2 статьи 50 Кодекса исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) реорганизованного юридического лица пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном Кодексом для налогоплательщиков.

Из положений пунктов 6 и 7 названной статьи следует, что в случае разделения юридические лица, возникшие в результате такого разделения, признаются правопреемниками реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов. При наличии нескольких правопреемников доля участия каждого из них в исполнении обязанностей реорганизованного юридического лица по уплате налогов определяется в порядке, предусмотренном гражданским законодательством.

Исходя из положений части 3 статьи 58, статьи 59 Гражданского кодекса Российской Федерации при разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом и передаточным актом, которые должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников.

Оспариваемым решением от 22.03.2010 №11-15 инспекция предложила обществу с ограниченной ответственностью «Огнезащита плюс» в лице общества с ограниченной ответственностью «Огнезащита плюс Запад» и общества с ограниченной ответственностью «Огнезащита плюс Восток» уплатить, в том числе, недоимку по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 25 627 181 рубль 71 копейка и пени по данному налогу в общей сумме            6 030 303 рубля 42 копейки. При этом в решении указаны коды ОКАТО с учетом разного местонахождения правопреемников (г. Новосибирск и п. Березовка Красноярского края), позволяющие установить, в каком размере каждый из них должен уплатить доначисленные суммы налогов и пеней.

Довод апелляционной жалобы о том, что обязанность по уплате обязательных платежей, доначисленных после 02.06.2009, должно нести ООО «Огнезащита плюс Запад», поскольку в соответствии с пояснительной запиской к разделительному балансу ООО «Огнезащита Плюс» все события после 02.06.2009, подлежащие отражению в учете ООО «Огнезащита Плюс», должны быть учтены в ООО «Огнезащита Плюс Запад», является несостоятельным.

По результатам выездной налоговой проверки установлена недоимка по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 25 627 181 рубль 71 копейка и пени в общей сумме 6 030 303 рубля 42 копейки.

Инспекция, производя расчет доли налогов, приходящейся на ООО «Огнезащита плюс Восток», правомерно исходила из отношения начисленных налогов к доле ООО «Огнезащита плюс Восток» в активах ООО «Огнезащита Плюс», указанной в разделительном балансе, что соответствует положениям статьи 50 Кодекса.

Указание в пояснительной записке к разделительному балансу на то, что обязанность по уплате обязательных платежей, доначисленных после 02.06.2009, должно нести ООО «Огнезащита плюс Запад», не основано на нормах действующего законодательства.

Довод заявителя  о том, что решение от 22.03.2010 №11-15 не отвечает принципу правовой определенности, поскольку из пункта 3.2 не исключены недоимка по налогу на прибыль и пени, что противоречит пунктам  1 и 3.1.1 данного решения в редакции решения вышестоящего налогового органа, судом не принимается. В решении Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 31.05.2010 №12-0576 указан размер налоговых обязательств заявителя, из решение инспекции исключена обязанность правопреемников общества «Огнезащита плюс» по уплате налога на прибыль и соответствующих пеней. Кроме того,  решением вышестоящего налогового органа от 24.06.2011 № 12-0576и  устранена техническая ошибка, не повлекшая изменения итоговой суммы по решению, подпункт 2 резолютивной части решения инспекции от 22.03.2010 №11-15 изложен в  новой редакции, устраняющей несоответствие пунктов 1, 3.1.1 и 3.2 решения.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод заявителя о том, что  в решении инспекции от 22.03.2010 №11-15 не указаны обстоятельства, послужившие основанием для отказа в привлечении к налоговой ответственности, поскольку из решения следует, что в связи с реорганизацией ООО «Огнезащита плюс», завершенной 06.08.2009, на основании пункта 2            статьи 50 Кодекса на правопреемников не возлагаются обязанности по уплате штрафов реорганизованного юридического лица.

В соответствии со статьей 143 Кодекса общество является налогоплательщиком НДС.

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав является объектом налогообложения в силу подпункта 1 пункта 1                    статьи   146 Кодекса.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункты 1, 2 статьи 153 Кодекса).

Согласно статье 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей         40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога (абзац 2 пункта 1 статьи 154 Кодекса).

Пунктом 4 статьи 166 Кодекса установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Согласно статье 167 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 5 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

В соответствии с пунктом 4 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Пунктом 8 статьи 171 Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

В силу пункта 6 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В соответствии с пунктом 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914, при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцы регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты.

Пунктом 13 указанных выше Правил установлено, что счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передаче имущественных прав, в том числе при использовании покупателем безденежной формы расчетов, регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученной суммы оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы НДС.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на применение налогового вычета сумм НДС, исчисленных с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет поставки товаров (работ, услуг), только после отгрузки соответствующих товаров (выполнении работ, оказании услуг) на основании счетов-фактур, оформленных на отгрузку товаров (выполнение работ, оказание услуг), в счет которых поступила оплата (частичная оплата) с указанием номера платежно-расчетного документа, по которому такая оплата поступила.

Из анализа приведенных норм права следует, что для применения вычета, предусмотренного пунктом 8 статьи 171 Кодекса, налогоплательщик должен подтвердить обстоятельства исчисления налога с оплаты, частичной оплаты, поступившей в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализацию соответствующих товаров (работ, услуг).

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для доначисления НДС послужило неправомерное применение заявителем налоговых вычетов, исчисленных с сумм авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), поскольку налогоплательщиком не представлены счета-фактуры и книги продаж за периоды, в которых был исчислен налог с авансов.

Cуд первой инстанции признал, что обществом  неправомерно применены вычеты по НДС в порядке пункта 8 статьи 171 Кодекса в сумме 10 910 780 рублей, поскольку налогоплательщик не представил документы (книгу продаж и доказательства исчисления налога к уплате в периодах получения авансов) в подтверждение права на указанные суммы вычетов.

Вместе с тем, суд первой инстанции не полностью выяснил обстоятельства правомерности применения вычетов по налогу с сумм авансовых платежей, не истребовал и не оценил документы, необходимые для проверки обоснованности данных вычетов.

Учитывая неполное выяснение судом обстоятельств, связанных с применением вычетов по НДС  в порядке пункта 8 статьи 171 Кодекса, судом апелляционной инстанции приобщены к материалам дела представленные обществом в подтверждение правомерности указанных вычетов книги продаж за 1, 3, 4 кварталы 2006 года; книги продаж за январь-декабрь 2007 года, книги продаж за 1-4 кварталы 2008 года.

Оценив представленные в материалы дела доказательства (книги покупок и книги продаж, налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость), суд апелляционной инстанции считает, что обществом частично подтверждены исчисление налога с авансовых платежей и реализация товаров (услуг), в счет которой от заказчиков поступила предоплата.

Из представленных налогоплательщиком налоговых деклараций по НДС, книг покупок и книг продаж за проверяемый период следует, что при получении денежных средств в виде авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) обществом составлялся счет-фактура, который регистрировался в книге продаж.

Счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные им в книге продаж при получении авансовых платежей, регистрировались в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных авансов с указанием соответствующей суммы налога на добавленную стоимость.

Инспекция полагает, что  у налогоплательщика отсутствовала необходимость в ряде случаев  исчислять налог на добавленную стоимость с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), ввиду того, что поступление налогоплательщику сумм авансовых платежей и реализация им товаров (работ, услуг), в счет которых поступила предоплата, имело место в одном налоговом периоде. По мнению налогового органа, данное обстоятельство свидетельствует о неправомерности применения вычетов в порядке пункта 8 статьи 171 Кодекса.

Суд апелляционной инстанции не принимает указанные доводы инспекции, учитывая, что налогоплательщик налоговой отчетностью, книгами продаж и книгами покупок подтвердил факт исчисления налога с авансовых платежей, включения исчисленных сумм в налоговую базу, а также исчисление налога при реализации товаров (работ, услуг),  в счет которых поступили авансы. При этом налоговый орган в оспариваемом решении не уменьшил налоговую базу на сумму налога, исчисленного с сумм авансовых платежей.

Отсутствие обязанности по исчислению налога с авансов в случае реализации товаров (работ, услуг), в счет которых они поступили, в том же налоговом периоде, и права на применение соответствующего вычета в данном случае не привели к неполной уплате НДС в бюджет в соответствии со статьей 173 Кодекса.

Налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты в порядке пункта 8 статьи 171 Кодекса в сумме  10 910 780 рублей. Обществом не подтверждены вычеты в следующих суммах.

Сумма НДС, подлежащая вычету с сумм частичной оплаты