Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.02.2012 по делу n А74-2612/2011. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации понятие «первичные учетные документы» следует определять в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Согласно части 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:  наименование документа, дату составления документа,  наименование организации, от имени которой составлен документ,  содержание хозяйственной операции,  измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.  

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться первичными документами.

Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с пунктом 1 названной нормы  налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость являются приобретение товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих счетов-фактур.

Налоговый орган вправе не принять налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и расходы по налогу на прибыль, если заявленные  к вычету (расходам) суммы не подтверждены надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими свои  налоговые обязанности.

Из содержания положений глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок принятия вычетов по налогу на добавленную стоимость и определения расходов по налогу на прибыль по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что затраты могут быть включены налогоплательщиком в состав расходов, а вычеты приняты только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

 Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.       

Принцип достоверности документов, исходя из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», устанавливается применительно к содержанию документа, то есть имела ли место в действительности хозяйственная операция, указанная в документе.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судам необходимо иметь в виду, что указанные в данном пункте обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что установленные по делу обстоятельства в совокупности свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Пункт 2.1 оспариваемого решения (НДС).

Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом сделан вывод о необоснованном применении обществом налоговых вычетов по НДС, в том числе: 681 700 рублей за 4 квартал 2008 года, 1 454 545 рублей за 3 квартал 2009 года, 359 230 рублей за 4 квартал 2009 года, в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций по приобретению товара (пшеницы продовольственной 3 класса) у ООО «КРАЙАГРОСЕРВИС», ООО «Вектор», ЗАО «Искра».

По контрагенту ООО «КРАЙАГРОСЕРВИС».

Обществом в 4 квартале 2009 года заявлен вычет по НДС в сумме 359 230 рублей на основании выставленного  ООО «КРАЙАГРОСЕРВИС» счета-фактуры от 17.12.2008 № 55.

В подтверждение финансово-хозяйственной операции по поставке зерна обществом  в ходе выездной налоговой проверки представлены договор поставки от 10.12.2008 № 21(3)08, акт приема-передачи от 17.12.2008, счет-фактура от 17.12.2008 № 55, товарная накладная от 17.12.2008 № 55, товарно-транспортная накладная от 17.12.2008 № 55.

В возражениях к акту проверки общество указало, что в период с 09.10.2008 по 24.11.2008 с привлечением для транспортировки зерна ООО «Агрофирма «Учумская» в адрес общества поступила пшеница продовольственная 3 класса, что подтверждается товарно-транспортными накладными. Указанная партия товара находилась на хранении до момента реализации. Фактическое поступление зерна на склад подтверждается карточками лабораторных испытаний качества поставляемого зерна, записями в журнале регистрации поступления зерна. В дальнейшем зерно реализовано по договору поставки от 10.12.2008 № 21(З)08, что подтверждается товарной накладной от 17.12.2008 № 55, актом приема-передачи от 17.12.2008, счетом-фактурой от 17.12.2008 № 55. Отражение в учете первичных документов произведено по факту получения оригиналов первичных документов 01.12.2009. В подтверждение факта доставки товара на склад общества с возражениями на акт проверки обществом представлены реестры товарно-транспортных накладных на принятое зерно с определением качества по среднесуточной пробе по форме № 3-ППЗ и товарно-транспортные накладные по форме 1-сх (зерно).

В суде апелляционной инстанции общество ссылается на то, что реальность поставки зерна обществу подтверждают договор на хранение от 01.09.2008 № 01-09/Х/08 (т. 2 л.д. 1-3), карточка анализа зерна (т. 2 л.д. 136-140), отметки на накладных о результатах лабораторных испытаний, реестры товарно-транспортных накладных (т. 2 л.д. 26-135, т. 6 л.д. 40-63), журнал регистрации поступления зерна (т. 3 л.д. 43-51), договор поставки от 10.12.2008 № 21(З)08 (т. 2 л.д. 21), акт приема-передачи товарно-материальных ценностей на хранение от 25.11.2008 (т. 2 л.д. 19), акт о возврате товарно-материальных ценностей, сданных на хранение от 17.12.2008 (т. 2 л.д. 20), акт приема-передачи от 17.12.2008 зерна пшеницы к договору поставки от 20.12.2008 № 21(З)08 (т. 2 л.д. 22, т. 6 л.д. 64), счет-фактура от 17.12.2008 № 55 (т. 2 л.д. 23), товарная накладная от 17.12.2008 № 55 (т. 2 л.д. 24), приходный ордер с подписью Новиковой Н.М. (т. 6 л.д. 21).

Исследовав и оценив указанные доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что данные доказательства не подтверждают факт осуществления реальных хозяйственных операций между обществом и ООО «КРАЙАГРОСЕРВИС», в силу следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Приказом Росгосхлебинспекции от 08.04.2002 № 29 утвержден Порядок учета зерна и продуктов его переработки (далее – Порядок № 29), который регламентирует ведение количественно - качественного учета и оформление операций с зерном, мукой, крупой, комбикормами и побочными продуктами переработки зерна. Действие настоящего Порядка распространяется на юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность по закупке, хранению, переработке и реализации зерна и продуктов его переработки, за исключением сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Пунктами 6, 7 и 8 Порядка № 29 предусмотрено, что все хозяйственные операции с зерном и продуктами его переработки оформляются документами, которые должны быть составлены в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по ее окончании. Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется количественно - качественный учет.

Руководитель юридического лица и индивидуальный предприниматель имеют право утверждать первичные учетные документы, форма которых не предусмотрена в альбоме отраслевых форм учетных документов, при этом они должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы); код формы; дату составления; наименование юридического лица или индивидуального предпринимателя, от имени которых составлен документ; содержание хозяйственных операций; количество и качество зерна и продуктов его переработки; наименование должностных лиц, ответственных за совершение операции и правильность ее оформления; личные подписи и их расшифровка (включая случаи создания документов с применением средств электронно-вычислительной техники).

В зависимости от характера хозяйственной операции, требований нормативных документов, методических указаний по ведению и организации учета в первичные учетные документы могут быть включены дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты утвержденных Росгосхлебинспекцией отраслевых форм учетных документов остаются без изменения. Удаление отдельных реквизитов из отраслевых форм учетных документов не допускается.

Вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим организационно - распорядительным документом юридического лица или индивидуального предпринимателя.

Для контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях с зерном и продуктами его переработки на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы (реестры, журналы количественно - качественного учета и другие).

В приложении № 1 Порядку № 29 установлен перечень отраслевых форм учетных документов зерна и продуктов его переработки, в том числе, Реестр товарно-транспортных накладных на принятое зерно с определением качества по среднесуточной пробе по форме                № 3ПП-3, товарно-транспортная накладная (зерно) по форме № СП-31.

Приказом Росгосхлебинспекции от 04.04.2003 № 20 утверждены Рекомендации по заполнению отраслевых форм учетных документов зерна и продуктов его переработки, которые  устанавливают порядок заполнения отраслевых форм учетных документов зерна и продуктов его переработки, утвержденных Приказом Государственной хлебной инспекции при Правительстве Российской Федерации от 8 апреля 2002 года № 29 «Об утверждении Порядка учета зерна и продуктов его переработки», и распространяются на юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность по закупке, хранению, переработке и реализации зерна и продуктов его переработки, за исключением сельскохозяйственных