Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.02.2012 по делу n А74-585/2011. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

№1562 от 04.11.2005 на приобретение программы 1С: Дополнительная лицензия на 1 рабочее место; товарную накладную №1746 от 22.12.2005 на приобретение программы 1С: Предприятие 8. Дополнительная лицензия на 1 рабочее место; товарную накладную №217 от 13.03.2006 на приобретение программы 1С: Предприятие 8. Управление автотранспортом; договор №186-2 об оказании услуг по сопровождению программных продуктов 1С: Предприятие; договор №186-1 об оказании услуг по сопровождению программных продуктов от 01.09.2006; письмо                     ООО «Адей» о том, что у налогоплательщика в период обслуживания программного продукта 1С: Предприятие (с 01.09.2006 по 31.12.2008) установлен раздельный учет операций, облагаемых по общей системе налогообложения, и операций, облагаемых ЕНВД; выписку по косвенным расходам за спорный период; первичные документы, подтверждающие правомерность уменьшения сумм налога; договор от 24.04.2008 № 3 на инкассацию.

Представители заявителя указали, что перечисленные выше документы (первые пять позиций) не были представлены в ходе выездной налоговой проверки в связи с поломкой жесткого диска, в подтверждение чего представили остальные документы. Как следует из пояснений заявителя, в налоговых регистрах отражаются операции по реализации товара в розницу и оптом. Алгоритм построения данного регистра базируется на движении товара, реализованного оптом и в розницу по номенклатуре. В кассовых книгах отражаются обороты налогоплательщика от розничной деятельности за каждый день торговли, счет 50.01 отражает распределение денежных средств от розничной продажи товаров. Реализация товара оптом производилась предпринимателем с выставлением счетов-фактур и выделением в них сумм НДС. Выручка от реализации товара оптом определяется, исходя из поступлений денежных средств на открытые предпринимателем счета в банках: Стромкомбанк, Росбанк, Банк Хакасии.

Налоговый орган ссылается на то, что названные документы не были представлены налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки, несмотря на то, что неоднократно истребовались налоговым органом  путем направления требований.

Суд первой инстанции правомерно, руководствуясь правовой позицией, изложенной в пункте 29 постановления Пленума от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в соответствии с которым суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы  налогоплательщиком налоговому органу; а также в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О,  принял и оценил в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные предпринимателем в материалы дела доказательства, которые в совокупности свидетельствуют о ведении предпринимателем раздельного учета по операциям по розничной и оптовой торговле, исходя из следующего.

Из имеющихся в деле документов следует, что обороты от розничной деятельности за каждый день торговли отражались в кассовых книгах, сформированных помесячно и отражающих обороты налогоплательщика от розничной торговли за каждый день. На счете 50.01 фиксировалось распределение денежных средств от розничной продажи товаров, на счете 90 - выручка от розничной деятельности. На основании представленных доказательств и пояснений заявителя  судом первой инстанции установлено, что выручка от розничной торговли в 2007 году составила 42 122 185 рублей 31 копейка, в 2008 году – 453 732 395 рублей, 88 копеек.

Доводы инспекции о недоказанности объема выручки от розничной торговли вследствие непредставления налогоплательщиком первичных документов (приходных кассовых ордеров и расходных кассовых ордеров), предусмотренных Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением совета директоров Центрального банка Российской Федерации от 22.09.1993 № 40 (далее - Порядок); о том, что на основании большинства вкладных листов кассовой книги невозможно установить лицо, кому выданы или от кого приняты денежные средства; инспекцией установлены расхождения между вкладными листами и чеками ККТ и ПКО, а также с выписками по расчетным счетам предпринимателя, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

Пунктом 1 Порядка к числу предприятий отнесены предприятия, объединения, организации и учреждения независимо от организационно-правовых форм и сферы деятельности.

Согласно пункту 3 Порядка для осуществления расчетов наличными деньгами каждое предприятие должно иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме.

В соответствии с пунктом 12 Порядка кассовые операции оформляются типовыми межведомственными формами первичной учетной документации для предприятий и организаций, которые утверждаются Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Центральным банком Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации.

Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» для юридических лиц всех форм собственности, кроме кредитных организаций, утверждены унифицированные формы первичной документации по учету кассовых операций, к которым относятся приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер, журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов, кассовая книга, книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств. Пунктом 2 названного постановления предусмотрено, что указанную документацию обязаны вести юридические лица всех форм собственности, кроме кредитных организаций, осуществляющие кассовое обслуживание физических и юридических лиц.

Согласно пункту 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством. Вместе с тем, налоговое законодательство, определяющее порядок ведения учета доходов и расходов для целей налогообложения, не возлагает на индивидуальных предпринимателей обязанность руководствоваться Порядком при осуществлении расчетов наличными денежными средствами.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что  иных данных о размере выручки от розничной торговли налоговым органом не представлено.

Реализация товара оптом производилась предпринимателем с выставлением счетов-фактур и выделением в них сумм НДС. Сумма выручки от реализации товара оптом определялась исходя из данных книги продаж без учета сумм НДС и исходя из поступлений денежных средств на открытые налогоплательщиком счета в банках: Стромкомбанк, Росбанк, Банк Хакасии. Данные выписки банков представлены в материалы дела налоговым органом, который истребовал их от  названных банков в ходе выездной налоговой проверки.

Как следует из материалов дела, предприниматель утвердил на 2007 год и 2008 год приказы об учетной политике от 22.12.2006 № 1 и от 25.12.2007 № 1 (т. 28, л.д. 37-44), в которых определил основные принципы и методы осуществления раздельного учета осуществляемой им деятельности. Как следует из пояснений заявителя, подтверждением реальности исполнения данных приказов служат бухгалтерские регистры «Реестр документов поступления» за 2007 и 2008 годы, «Поступление, реализация по партиям» за 2007 и 2008 годы.

Из представленных заявителем бухгалтерских регистров «Реестр документов поступления за 2007 и 2008 годы», содержащих информацию о покупке и реализации товаров оптом и в розницу с одновременной ссылкой на соответствующие им счета-фактуры, сформированных поквартально, а также бухгалтерских регистров «Поступление, реализация по партиям» за 2007 и 2008 годы, собранных помесячно, следует, что в них отражены операции по реализации товара в розницу и оптом. Алгоритм построения данного регистра основан на движении товара, реализованного оптом и в розницу по номенклатуре. Так, указанные регистры содержат информацию о складе, с которого реализован товар; наименовании товара, который подлежит распределению; поставщике этого товара; реквизитах счета-фактуры (дата и номер) при покупке; ставке НДС при покупке; ставке НДС при продаже; о номере документа при продаже, наименовании покупателя данного товара; количестве товара, проданного в опт или в розницу; сумме НДС при продаже товара.

Из анализа бухгалтерских регистров и приказов об учетной политике усматривается взаимосвязь сведений, отраженных в них. Согласно приказам об учетной политике (пункт 2.2) операции, облагаемые НДС, отражаются на счете 41, который в бухгалтерском регистре отражен в графе «количество» и «сумма НДС»; «входные» суммы НДС, относящиеся к товарам, учтенным на соответствующих счетах по субсчету «Операции, облагаемые НДС» отражаются по счету 19 субсчет «НДС к вычету», что соответствует в регистре графе «Поступление сумма НДС». Пунктами 1.2 приказов об учетной политике предусмотрено, что раздельный учет выручки по операциям, облагаемым НДС и освобожденным от налогообложения, отражается на счетах 90-1 и 91-1 соответственно, что соответствует бухгалтерскому регистру «Поступление, реализация по партиям» за 2007 и 2008 годы графам «Реализация сумма с НДС» (счет 90-1 до строки 6222), «Реализация сумма НДС» (счет 91-1 со строки 6223 - операции по реализации товара в розницу).

Как следует из пояснений предпринимателя в суде первой инстанции, одним из доказательств ведения налогоплательщиком раздельного учета операций, облагаемых по ОСН, и операций, облагаемых ЕНВД, является использование им в своей деятельности программного продукта «1С: Предприятие», установленного на основании договоров от 01.09.2006 № 186-1 на оказание услуг по сопровождению программных продуктов, от 01.01.2008 № 186-2 об оказании услуг по сопровождению программных продуктов «1С: Предприятие», заключенных с ООО «Хакасия.ру», оказывавшим предпринимателю консультационные и технические услуги по обслуживанию данного программного продукта. Подтверждением систематического обновления указанного программного продукта являются товарные накладные: от 24.10.2005 № 1502, от 04.11.2005 № 1562, от 22.12.2005 № 1746, от 13.03.2006 № 217, на приобретение  программного продукта 1С: Предприятие 8. Управление Автотранспортом, 1С: Предприятие 8. Дополнительная лицензия на 1 рабочее место, UPGRADE с Бухгалтерии 7.7. на Бухгалтерию 8.0, 1С: Предприятие 8.0. Управление торговлей.

Информационное письмо от ООО «Адей» также подтверждает, что у предпринимателя  установлен раздельный учет в программе 1С: Бухгалтерия 8.0. в редакции 1.5. Так, в информационном письме от 13.10.2005 № 4557 приводится перечень возможностей данной программы, в частности, в данной версии предусмотрены следующие системы налогообложения: общая система налогообложения (для плательщиков налога на прибыль в соответствии с гл. 25 НК РФ); упрощенная система налогообложения (гл. 26.2 НК РФ); система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (гл. 26.3 НК РФ). Также в данном письме указано, что «независимо от того, применяет ли организация УСН или ОСН, некоторые виды ее деятельности могут облагаться ЕНВД. В «1С: Бухгалтерии 8.0» предусмотрено разделение учета доходов и расходов, связанных с деятельностью, облагаемой и не облагаемой ЕНВД. Расходы, которые нельзя отнести к определенному виду деятельности в момент их совершения, можно распределять автоматически по завершении периода».

Кроме того, суд первой инстанции указал, что в судебном заседании на компьютерном оборудовании заявителя запущен программный продукт «1С: Предприятие 8.0» с целью исследования фактической реализации товаров, полученных заявителем от поставщиков, розничным и оптовым покупателям. В результате данного исследования изучены такие функциональные возможности программы, как отслеживание движения товара от момента поступления до реализации конкретному покупателю. Данное исследование программного продукта «1С: Предприятие 8.0» проведено выборочным методом (выборку осуществлял представитель налогового органа и управления) за 1 квартал 2007 года. По результатам исследования суд пришел к выводу о том, что программный продукт «1С: Предприятие 8.0» позволяет осуществить проверку достоверности сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком  регистрах «Поступление, реализация по партиям» за 2007 и 2008 годы и «Реестр документов поступления за 2007 и 2008 годы», поскольку, установив конкретного контрагента налогоплательщика, существует возможность отследить движение товара, поступившего по счету-фактуре с НДС, до его реализации оптовому покупателю.

Таким образом, совокупность представленных предпринимателем в материалы дела доказательств подтверждает наличие у предпринимателя раздельного учета хозяйственных операций, в связи с чем, приведенные налоговым органом доводы в отсутствие доказательств, опровергающих установленные по делу обстоятельства, вывода о ведении предпринимателем в спорном периоде раздельного учета спорных хозяйственных операций не изменяют.

Доводы инспекции о том, что в представленных налогоплательщиком документах (книгах покупок и продаж, налоговых декларациях по НДС и книгах движения поступления и реализации за 2007-2008 годы) имеются расхождения данных при указании размеров выручки от оптовой и розничной торговой деятельности, обоснованно отклонены судом первой инстанции, поскольку  причиной таких расхождений является документально подтвержденный факт поломки жесткого диска на компьютере, на котором в электронном виде располагались, в том числе, книги покупок и продаж, книги движения поступления и реализации за 2007-2008 годы, в связи с чем налогоплательщик вручную восстанавливал учет своей деятельности. Сами по себе указанные обстоятельства не свидетельствуют об отсутствии ведения заявителем раздельного учета, представленная в ходе судебного разбирательства совокупность указанных выше документов позволяет сделать вывод о наличии раздельного учета.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что предпринимателем доказано ведение раздельного учета по операциям по розничной и оптовой торговле. Основания для переоценки указанных выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции отсутствуют. Доказательства, опровергающие установленные по делу обстоятельства, налоговым органом в материалы дела не представлено.

При этом, суд первой инстанции обоснованно указал, что в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган, сделав вывод об отсутствии раздельного учета, вправе был самостоятельно осуществить расчет налоговых обязательств налогоплательщика с применением пропорции, отражающей долю дохода