Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 22.04.2012 по делу n А74-2763/2011. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. На основании пункта 6 счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Требования к оформлению счетов-фактур относятся не только к наличию соответствующих реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

В соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации ОАО «РУСАЛ САЯНАЛ» в спорном периоде являлось плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из буквального толкования положений пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика.

В соответствии с частями 1, 2, 3 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ       «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, а также достоверность содержащихся в них данных, обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что в нарушение пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в общую сумму расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008-2009 годы налогоплательщиком неправомерно включены затраты, связанные с выполнением договоров подряда, заключенных с обществом с ограниченной ответственностью «Пиротек» (далее – ООО «Пиротек») на проведение локальных ремонтов плавильных печей в 2008 году в размере 1 542 062 рублей 76 копеек, в 2009 году в размере 2 346 787 рублей 20 копеек.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком приняты к учету первичные учетные документы, составленные не по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, в частности, при исследовании актов о приемке выполненных работ (форма КС-2) установлено, что выполненные работы не структурированы по статьям затрат: отсутствует наименование материалов, используемых при локальном ремонте печи плавления № 2 и № 3, в связи с чем невозможно определить какие материалы были затрачены для производства работ; отсутствует номер единичной расценки; отсутствует единица измерения; невозможно определить, в каком количестве использованы материалы, для выполнения ремонтных работ; отсутствует цена за единицу; невозможно определить какие работы были выполнены по локальному ремонту печи плавления № 2, № 3; невозможно определить объем каждой выполненной работы; невозможно выделить из общей стоимости выполненных работ стоимость каждой выполненной работы в соответствии с ее объемом.

Налоговый орган также пришел к выводу о том, что акты о приемке выполненных работ, представленные в ходе проведения выездной проверки не соответствуют пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», так как не содержат реквизитов, содержащиеся в унифицированной форме КС-2. В связи с этим, по мнению налогового органа, акты о приемке выполненных работ не могут быть приняты к учету, следовательно, расходы в сумме 3 888 849 рублей 96 копеек являются документально не подтвержденными расходами.

На основании изложенного, налоговый орган констатировал нарушение налогоплательщиком пункта 1 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации, занижение налоговой базы для целей исчисления налога на прибыль по итогам 2008 года на 1 542 062 рубля 76 копеек, по итогам 2009 года на 2 346 787 рублей 20 копеек.

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган доказал законность и обоснованность оспариваемого решения в указанной части по следующим основаниям.

Налоговый кодекс Российской Федерации предоставляет налогоплательщикам право на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, путем уменьшения доходов на произведенные расходы при соблюдении налогоплательщиком обязанности соблюдения требований, установленных к соответствию произведенных расходов нормам налогового и бухгалтерского учета.

В качестве первичного учетного документа, подтверждающего фактически выполненные работы, а также их объем и их передачу подрядчиком заказчику является акт о приемке выполненных работ, подписанный обеими сторонами. Факт произведенных расходов и их целевая направленность устанавливаются на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров, работ, услуг.

Из материалов дела следует, что между ОАО «РУСАЛ САЯНАЛ» (заказчик) и                  ООО «Пиротек» (подрядчик) заключен договор подряда от 15.02.2008 № СА-05-643/08-21. По условиям данного договора (пункт 1.1) подрядчик обязуется выполнить работу по локальному ремонту плавильной печи № 3 (замена огнеупорной футеровки укоса подины, порога, дверного обрамления и двери). Стоимость работ определена сторонами в пункте 2.1 договора и составила 409 589 рублей 80 копеек, в том числе НДС 18% - 62 479 рублей 80 копеек. Стоимость материалов, необходимых для проведения футеровочных работ локального ремонта согласно приложению       № 1 к договору подряда (спецификации) составила 1 410 044 рубля 26 копеек, в том числе НДС 18% - 215 091 рубль 50 копеек.

По факту исполнения договора сторонами составлены справка о стоимости выполненных работ и затрат от 07.03.2008, акт о приемке выполненных работ от 07.03.2008 № 1,                    ООО «Пиротек» выставлены счета-фактуры от 07.03.2008 № 00000043 на сумму 1 410 044 рубля 26 копеек, № 00000044 на сумму 409 589 рублей 80 копеек.

01.04.2009 ОАО «РУСАЛ САЯНАЛ» (заказчик) заключило с ООО «Пиротек» (подрядчик) договор подряда № СА-05-643/09-23. По условиям данного договора (пункт 1.1) подрядчик обязуется выполнить работу по локальному ремонту, а именно: замены футеровки уклона подины, порога, заслонки и обрамления окна плавильной печи № 2. Стоимость работ (в т.ч. за все поставляемые материалы для ремонта) составила 2 769 208 рублей 90 копеек, в том числе НДС 18% - 422 421 рубль 70 копеек (пункт 2.1). В приложении № 1 к договору перечислена номенклатура поставки заказчика и подрядчика. Спецификация материалов отражена в приложении № 3 к договору.

По факту исполнения договора сторонами составлены справка о стоимости выполненных работ и затрат от 27.04.2009, акт о приемке выполненных работ от 27.04.2009 № ВА-03,            ООО «Пиротек» выставлен счет-фактура от 27.04.2009 № 000036 на сумму 2 769 208 рублей           90 копеек.

Из вышеуказанных договоров следует, что перечень работ указан в пункте 1.1 договоров; стоимость работ указана в твердой договорной цене; наименование, цена, количество и стоимость материалов перечислены в спецификациях, приложенных к договорам.

Из представленных в материалы дела актов о приемке выполненных работ (форма КС-2) усматривается, что в акте от 07.03.2008 № 1, в графе «Наименование работ» указано «Локальный ремонт печи плавления № 3 (материалы) и локальный ремонт печи плавления № 3 (услуги)»; в акте от 27.04.2009 № ВА-03, в графе 3 «Наименование работ» указано «Производство футеровочных работ по локальному ремонту плавильной печи № 2». Также в данных актах не заполнен раздел 5 «Единица измерения». Кроме того, в обоих актах не заполнены реквизиты: адрес, телефон, факс заказчика и подрядчика, адрес стройки. В справках о стоимости выполненных работ и затрат также не указаны наименование (виды) выполненных работ.

Судом первой инстанции правомерно установлено, что указанное в графе 3 актов наименование работ - локальный ремонт, производство футеровочных работ по локальному ремонту, не соответствует наименованию произведенных работ, обозначенных в договорах подряда (выполнение работ по локальному ремонту плавильной печи № 3 (замена огнеупорной футеровки укоса подины, порога, дверного обрамления и двери); выполнение работ по локальному ремонту: замены футеровки уклона подины, порога, заслонки и обрамления окна плавильной печи № 2).

Приказом Министерства Регионального развития Российской Федерации от 30.12.2009       № 624 «Об утверждении перечня видов работ по инженерным изысканиям, по подготовке проектной документации, по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства» футеровочные работы отнесены к видам работ по строительству, реконструкции и капитальному строительству.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100, для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2). Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющими право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика)). На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3). В акте о приемке выполненных работ указывается номер по порядку и позиция из локальных смет, наименование работ, номер единичной расценки, единица измерения (штук, кв.м, пог.м. и т.д.), количество выполненных работ в отчетном периоде в единицах измерения, цена за единицу измерения, стоимость строительно-монтажных работ, предусмотренная локальными сметами. Формы № КС-2, № КС-3 распространяются на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность в отраслях экономики.

В соответствии с Порядком применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденным постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 № 20, в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций), утвержденные Госкомстатом России, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты утвержденных Госкомстатом России унифицированных форм первичной учетной документации остаются без изменения (включая код, номер формы, наименование документа). Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.

Согласно разъяснению Федеральной службы государственной статистики, изложенному в письме от 31.05.2005 № 01-02-9/381 «О порядке применения и заполнения унифицированных форм первичной учетной документации № КС-2, КС-3 и КС-11», если по договору подряда стоимость поручаемых подрядчику строительных или ремонтных работ определяется по согласованной в договоре фиксированной ценой и расчеты за выполненные работы и затраты производятся в пределах указанной твердой договорной цены, реквизиты, относящиеся к единичным расценкам, в форме № КС-2 не заполняются (гр. 4 «Номер единичной расценки» и       гр. 7 «Выполнено работ; цена за единицу, руб.»). Все остальные графы, в т.ч. гр. 3 «Наименование работ», гр. 5 «Единица измерения» (наименование измерителя, например, кв.м., куб. м., т, шт., и т.п.), гр. 6 «Выполнено работ; количество» (в соответствующих единицах измерения физического объема выполненных работ) и графа 8 «Выполнено работ; стоимость, руб.» заполняются в установленном порядке. Заполнение показателя в графе 6 в процентах не допускается.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с позицией налогового органа о том, что в графе 3 формы № КС-2 отдельные виды работ не могут быть сгруппированы и иметь общее наименование. Представляемые налогоплательщиком первичные учетные документы (которыми являются акты о приемке выполненных работ) должны отвечать требованиям полноты и определенности содержащихся в них сведений. Отсутствие обязательных к заполнению реквизитов не позволяет установить существо, объем, стоимость единицу измерения, а также другие характеристики выполненных ремонтных работ (какие виды работ были выполнены по элементам (позициям), какие материалы, по какой цене и в каком объеме при выполнении конкретного вида работ затрачены), и, следовательно, подтвердить их экономическую обоснованность и документальное подтверждение.

Факт того, что сделка между ООО «Пиротек» и ОАО «РУСАЛ САЯНАЛ» представляет собой выполнение определенной работы, а не куплю-продажу материалов, не оспаривается налоговым органом и не изменяет выводы налогового органа и суда первой инстанции.

В решении налоговый орган указывает также на непредставление сметного расчета, обосновывающего цену договора. Заявитель полагает, что понятие «выполнение строительных работ» в предмете договора отсутствует, в связи с чем сметный расчет, обосновывающий цену работ, нормативными актами не предусмотрен и не может быть представлен. Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы заявителя по следующим основаниям.

В силу статей