Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2011 по делу n А78-5564/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

и общей суммы выручки по банку и кассе за 1,2,3,4 кварталы 2008 года.

При таких обстоятельствах, по мнению суда апелляционной инстанции, у налогового органа имелись основания для пересмотра учтенных предпринимателем Семеновым Д.Б. в 2008 году расходов с учетом требований пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей.

Между тем суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что расчет налоговых обязательств налоговым органом был сделан неправильно, поскольку не соответствует нормам закона и фактическим налоговым обязательствам заявителя.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, налоговым органом установлено, что согласно данным книг покупок и журналов регистрации полученных счетов-фактур налогоплательщика, стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) без учета НДС за 2008 год составила 183 116 229,65 руб., в том числе: прочие расходы без учета НДС - 6 010 427,92 руб., из них:

-   1 квартал 2008 года – 1 280 380,82 руб. (в т.ч. НДС 121 870,69 руб.),

-   2 квартал 2008 года – 1 204 224,40 руб. (в т.ч. НДС 125 356,36 руб.),

-   3 квартал 2008 года – 1 455 294,60 руб. (в т.ч. НДС 173 723,24 руб.),

-   4 квартал 2008 года – 3 104 730,93 руб. (в т.ч. НДС 613 252,54 руб.).

Расходы по приобретению материальных ресурсов за 2008 год составили 177 105 801,73 руб. (183 116 229,65 руб. – 6 010 427,92 руб.).

Согласно имеющимся в материалах проверки сведениям об остатках товаров, их стоимость, без учета НДС, по состоянию на 01.01.2008 составила 6 225 372,96 руб., по состоянию на 31.12.2008 – 24 197 717,07 руб. Следовательно, расходы по реализованным в 2008 году материальным ресурсам составили 159 133 457,62 руб. (177 105 801,73 руб. + 6 225 372,96 руб. – 24 197 717,07 руб.).

По данным налогоплательщика сумма материальных расходов за 2008 год составила 175 844 925,61 руб.

С учетом установленных обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о занижении предпринимателем налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу в результате включения в состав расходов приобретенных и оплаченных, но не реализованных в 2008 году товаров в размере 16711467,99 руб.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно посчитал недоказанным, что использованные налоговым органом сведения по товарным остаткам соответствуют фактическим остаткам товара предпринимателя.

Из материалов дела следует, что налоговым органом использован реестр товарных остатков по состоянию на 01.01.2008, с внесенными в них незаверенными исправлениями в части наименования года, не подписанный предпринимателем (т.5, л.д. 53-83).

Из пояснений предпринимателя Семенова Д.Б. следует, что данный регистр соответствует расчетным остаткам на начало 2007 года, а не 2008 года.

Данные доводы налоговым органом не опровергнуты при рассмотрении дела в суде первой инстанции, не представлено доказательств в подтверждение довода о достоверности использованных инспекцией сведений об остатках товаров и в суд апелляционной инстанции.

При этом указание Инспекции в апелляционной жалобе на то, что довод о несоответствии использованных сведений об остатках товаров налогоплательщиком в ходе рассмотрения материалов проверки и апелляционного обжалования не заявлялся, не свидетельствует об обоснованности определенной инспекцией суммы остатков товаров.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции на основании исследования представленных налогоплательщиком актов инвентаризации товарных остатков на складах предпринимателя, бухгалтерских справок о размере налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении данного товара, обоснованно принял во внимание данные налогоплательщика, установив, что стоимость товарных остатков на складах на начало 2008 года составляла 24 470 841,29 руб. (без НДС), а не 6 225 372 руб., указанных налоговым органом.

Следовательно, используя методику расчета, примененную налоговым органом, сумма нереализованных товарных остатков по итогам 2008 года составила 17 020 198 руб. (без НДС) или 18 435 231,44 руб. (в т. ч. НДС) (остатки на начало 2008 года) + 177 105 801,73 руб. (сумма закупленного товара за 2008 год) - 24470841,29 руб. (без НДС), (в том числе с НДС - 27 117 420.29 руб.) (остаток товаров на конец проверяемого периода), что составило 169 655 159,13 руб.

Согласно данным проверки доход предпринимателя за 2008 год составил 176051268, 97 руб., сумма расходов по заработной плате 1 520 000 руб., сумму прочих расходов - 4 386 104.85 руб., материальные расходы - 169 655 159,13 руб.

Таким образом, налогооблагаемая база составила 176 051 268, 97 руб. - 1 520 000 руб. - 4 386 104,85 руб. - 169 655 159,13 руб. = 490 004,99 руб. Сумма налога к уплате составила 490 004,99 руб. х 13% = 63 700, 65 руб. = 63 701 руб.

Суд первой инстанции, учитывая, что налогоплательщиком по итогам налогового периода ошибочно исчислена налогооблагаемая база в объеме большем, чем следует из данного расчета (завышена на сумму 6 200 911,82 руб. за счет ошибочного включения в доход НДС), пришел к обоснованному выводу, что обязанность по уплате налога на доходы и единого социального налога дополнительно к исчисленным суммам не возникает.

Суд апелляционной инстанции также считает правильным вывод суда первой инстанции о неправомерности при расчете стоимости остатков ставки 11 % НДС, которую налоговый орган «выкрутил» из стоимости остатков.

Ставка налога является обязательным элементом налогообложения и в силу пункта 1 статьи 53 Налогового кодекса РФ может быть установлена только Налоговым кодексом РФ. Налоговый кодекс РФ не устанавливает ставки налога на добавленную стоимость в размере 11%, при этом пояснения инспекции о необходимости применения средней (расчетной) ставки с учетом того обстоятельства, что предпринимателем осуществляется реализация товара, подлежащая налогообложению как по ставке 10 %, так по ставке 18 %, не основаны на нормах Налогового кодекса РФ.

Доводы инспекции о необходимости перерасчета материальных затрат за 2008 год по оптовой торговле, подлежащих включению в состав профессионального налогового вычета, с учетом применения соответствующего процента (приходящихся на опт расходов) к остаткам на начало года, судом апелляционной инстанции отклоняются.

При этом суд исходит из того, что данная методика не применена инспекцией при доначислении предпринимателю налогов по оспариваемому решению, следовательно, доводы о необходимости учета процента дополнительно свидетельствуют о том, что доначисление налогов Инспекцией изначально произведено неправомерно.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что налоговым органом не доказано, что расчет налоговых обязательств предпринимателя Семенова Д.Б, произведенный по результатам налоговой проверки с доначислением спорных сумм налогов, пени, штрафов, соответствует фактическим налоговым обязательствам налогоплательщика.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, данных выводов не опровергают.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, в ходе проверки также установлено, что предпринимателем Семеновым Д.Б. в нарушение пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ не велся раздельный учет сумм «входного» НДС по приобретенным товарам, реализованным в дальнейшем в опт и розницу.

Между тем, учитывая, что при осуществлении торговой деятельности налогоплательщиком понесены материальные затраты, в том числе на закупку товаров в целях их дальнейшей реализации, суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым исключительно для осуществления операций, облагаемых НДС, принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса РФ, независимо от наличия раздельного учета, в связи с чем инспекцией была учтена сумма налоговых вычетов в отношении товаров, использованных для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

По мнению инспекции, вычет по налогу на добавленную стоимость в проверяемом периоде должен быть предоставлен только в части товара, приобретенного в 2008 году, без учета остатков товара. При расчете суммы НДС, подлежащей вычету, инспекцией исчислена средняя (расчетная) ставка НДС 11 %. По результатам проверки установлено завышение предпринимателем вычета по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в размере 76 387 руб.

Вывод суда первой инстанции о неправомерности данного вывода инспекции является верным, основанным на правильном применении норм права, и соответствует установленным по делу обстоятельствам.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим        как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками,   переведенными    на    уплату   единого    налога   на   вмененный доход для определенных видов  деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе, основным средствам и нематериальными активам, имущественным правам, используемым для осуществления   как   облагаемых налогом, так и   не   подлежащих   налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Поскольку законодательством не определен порядок ведения раздельного учета операций облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость, под раздельным учетом можно понимать любую обоснованную методику, позволяющую достоверно определить необходимые для расчета показатели.

Как следует из абз.4-5 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ, в случае осуществления операций, облагаемых и необлагаемых налогом на добавленную стоимость, суммы, подлежащие вычету, определяются в процентном отношении от сумм реализации, облагаемой и не облагаемой налогом на добавленную стоимость.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что из представленных в материалы дела доказательств, а также пояснений налогоплательщика, возможно сделать вывод о ведении предпринимателем Семеновым Д.Б учета доходов как по облагаемым, так и по не облагаемым налогом на добавленную стоимость операциям.

Суд первой инстанции, проанализировав представленный заявителем расчет и пояснения, пришел к следующим выводам.

Согласно книге продаж предпринимателя Семенова Д.Б. за данный налоговый период суммы реализации товаров по общему режиму налогообложения составили 9065119, 54 руб. (по ставке НДС 18%) и 33 582 847, 94 руб. (по ставке НДС 10%).

Указанные суммы внесены в налоговую декларацию соответственно в  графы  020 и  030 раздела 3 декларации.

Из пояснений предпринимателя следует, что, организовывая раздельный учет операций  как облагаемых, так и не облагаемых НДС, налогоплательщик установил 3 «отдела». По первому «отделу» заявителем учитывалась выручка от розничной купли-продажи товаров, по второму - от реализации товаров по ставке 18 % НДС и по третьему - по ставке 10% НДС.

Обстоятельства организации предпринимателем такого учета выручки по существу налоговым органом не оспорены, подтверждаются имеющейся в деле книгой кассира-операциониста (т. 6, л.д. 1-43). Более того, из акта снятия показаний суммирующих денежных счетчиков с контрольно-кассовой машины за период с 01.01.2008 по 31.12.2008, составленного должностным лицом инспекции в ходе налоговой проверки, отражены данные по сумме выручки как по оптовой торговле, так и по розничной торговле (т.2, л.д. 13-14).

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что указанная методика позволяет достоверно отграничить суммы реализации по общему режиму налогообложения и по специальному режиму налогообложения.

Исходя из данной методики сумма реализации товаров в розницу составляет 7623533, 24 руб. Таким образом, сумма реализации, как по облагаемым НДС так и не облагаемым НДС операциям составляет 50 271 500,72 руб. (100%). Соответственно, процент реализации по опту составляет 84,84%.

Общая сумма вычетов, предъявленных налогоплательщику при закупе товара, составила 5 834 268,96 руб. (данные книги покупок за период с 01.10.2008 по 31.12.2008), соответственно, сумма налога, подлежащая вычету, составляет 4 949 793,79 руб. (строка 220 декларации).

Расчет суммы НДС, подлежащей вычету, производился исходя из общей суммы налога, предъявленного налогоплательщику при закупе товаров в конкретном налоговом периоде, пропорционально доле выручки от оптовой реализации товара.

Суд первой инстанции правомерно исходил из того, что применяемая заявителем методика соответствует требованиям пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ, следовательно, отказ в применении вычетов по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года является необоснованным.

Суд первой инстанции также правомерно исходил из того, что в нарушение требований статьей 100, 101 Налогового кодекса РФ в