Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2012 по делу n А10-4039/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

основании лицензий.

В рассматриваемом случае у ООО «Прииск Ципиканский» отсутствовали трудовые и материальные ресурсы для осуществления деятельности по добыче драгоценных металлов.

В проверяемом периоде с 09.03.2010 управление ООО «Прииск «Ципиканский» осуществляет ООО «Витимснаб» - Управляющая компания, при численности работников самого общества 0 человек.

Фактически добычу драгоценных металлов на месторождениях, лицензии на разработку которых выданы ООО «Прииск Ципиканский», осуществляли ООО «Север», ООО «Кардинал», ООО «Ауник», ООО «Ирбис», ООО «Шторх», ООО «Витимкан», ООО «Витязь», которые в силу запретов, установленных законодательством о недрах, не могут осуществлять весь комплекс работ по добыче драгоценных металлов. При этом ООО «Прииск Ципиканский» заключены договоры подряда на осуществление работ по добыче драгоценных металлов с указанными контрагентами, условия которых однотипны.

Анализ условий договоров свидетельствует о том, что подрядные организации выполняют полный комплекс работ по добыче драгоценных металлов (золото) на месторождении россыпного золота, утвержденный недропользователем в Плане горных работ, который согласовывается обеими сторонами в приложении к договору, на срок действия настоящего договора, за счет собственных средств и сил, включая транспортировку минерального сырья до недропользователя или организации, осуществляющей прием, упаковку и отгрузку минерального сырья недропользователя. Стоимость услуг рассчитывается исходя из расчетного количества химически чистого минерального сырья, расчетной доли его содержания в минеральном сырье (расчетная пробность золота составляет 860) и цены реализации золота на день совершения операции.

В период спорных правоотношений действовал порядок совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации от 01.12.1998 №1419, который предусматривает извлечение драгоценных металлов из минерального сырья, то есть его переработку, что также требует наличия соответствующей лицензии. Как для добычи драгоценных металлов, так и для их производства законодательством установлен разрешительный порядок допуска субъектов к осуществлению указанных видов деятельности, что связано с непосредственным ограничением оборотоспособности драгоценных металлов и пресечением доступа к ним неуполномоченных лиц. Добыча драгоценных металлов включает в себя как извлечение руды из месторождений, так и технологические (производственные) процессы по получению из нее концентратов и полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, до передачи на аффинаж.

Вывод суд первой инстанции о том, что Федеральным законом от 31.03.1999 №66-ФЗ ограничения по осуществления добычи драгоценных металлов только собственными силами недропользователя были отменены, основан на неправильном толковании положений Федерального закона «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» и сделан без учета положений Федерального закона РФ «О недрах».

Федеральный законом от 31.03.1999 №66-ФЗ отменен расширительный перечень видов деятельности, связанных с обращением драгоценных металлов и камней, который был закреплен в части 4 статьи 15 данного Федерального закона. Требование о наличии лицензии на осуществление непосредственно добычи, т.е. извлечение, обогащение минерального сырья, доведение его до определенного качества перед передачей на аффинаж, предусмотрено законом как в прежней, так и в новой редакции. Данная позиция подтверждается и положениями Федеральных законов «О драгоценных металлах и драгоценных камнях», «О недрах».

Федеральное агентство по недропользованию России в письме от 15.12.2011 №13Б-06-28/12823 разъяснило, что пользователь недр имеет право на подрядных условиях привлекать третьих лиц для выполнения отдельных видов работ, связанных с пользованиями недрами. Судом первой инстанции оценка данному письму не дана, при этом принято во внимание представленное обществом письмо Управления по недропользованию по Республике Бурятия (Бурятнедра) от 12.10.2011 исх. №АТ-100-001003, которое является нижестоящим органом по отношению к агентству.

Из пояснений общества следует, что в 2010 году добыча велась на 5 месторождениях подрядчиками, при этом балансовые запасы драгоценных металлов отрабатываются открытым гидравлическим механизированным способом с бульдозерной вскрышей торфов и подачей песков на обогатительные установки. При этом в приложении №2 к договорам подряда «Перечень (комплекс) выполняемых работ по добыче минерального сырья на месторождении россыпного золота» определены виды работ: промывка золотосодержащих песков, мехрыхление, вскрыша торфов, прочие работы, ГПР (дамбы, котлованы), уборка галеэфельных отвалов, подача песков, бульдозерные работы. В отчетах по выполненным работам отражены эти же виды работ.

При таких обстоятельствах и правовом регулировании ООО «Прииск Ципиканский» не является налогоплательщиком, осуществляющим добычу драгоценных металлов, и, соответственно, у него отсутствует право на применение ставки 0 процентов по подпункту 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ и возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость в полном объеме. Полный комплекс работ по добыче драгоценных металлов осуществляли подрядчики, у которых отсутствуют лицензии на указанный вид деятельности.

С учетом приведенных обстоятельств налоговый орган полагает, что в проверенные налоговые периоды ООО «Прииск Ципиканский» приобретал драгоценные металлы по договорам поставки (купли-продажи) у своих контрагентов. Договоры подряда на осуществление работ по добыче драгоценных металлов прикрывают собой сделки купли-продажи (поставки) драгоценных металлов.

По мнению инспекции, договоры подряда не соответствуют положениям главы 37 Гражданского кодекса РФ, поскольку условия договоров не содержат виды и объемы подлежащих выполнению работ, а также начальный и конечный срок их выполнения. Кроме того, цена сделки заранее поставлена сторонами в зависимость от цены реализации химически чистого металла банку и обязательного прохождения аффинажа минерального сырья, а не от факта выполнения определенного вида подрядных работ, в определенном объеме и в конкретные сроки.

Поскольку общество фактически добычу драгоценных металлов не осуществляло, а приобретало золото у третьих лиц в рамках договоров купли-продажи (поставки), у него возникает объект налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса РФ и отсутствует право на применение ставки 0 процентов в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ.

При этом на лиц, которые не осуществляли добычу драгоценных металлов, но осуществляли реализацию драгоценных металлов банкам в результате приобретения золота у других лиц, распространяются положения подпункта 9 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которыми данные операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации. Обществом заявление на отказ от применения льготы в порядке пункта 5 статьи 149 Налогового кодекса РФ не представлялось, что исключает право общества на применение налогового вычета в отношении операций по реализации золота, которые не подлежат налогообложению.

В отзыве на апелляционную жалобу, с учетом уточнения позиции в заявлении и в судебном заседании, Общество считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возражений против проверки законности только части судебного акта, обжалуемой инспекцией, у представителей общества не имеется, на что указали представители общества в судебном заседании суда апелляционной инстанции и о чем сделана отметка в протоколе судебного заседания.

Дополнительно общество приводит довод о необходимости дополнения резолютивной части решения суда первой инстанции указанием о возложении на инспекцию обязанности по возмещению ООО «Прииск Ципиканский» налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в сумме 15 036 379 руб. В обоснование позиции общество указывает на то обстоятельство, что самостоятельного искового требования об обязании возместить налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года обществом не заявлялось, между тем, отсутствие в резолютивной части решения данного указания может быть неправильно истолковано инспекцией как подтверждающее обоснованность отказа в возмещении налога на добавленную стоимость.

В отзыве на апелляционную жалобу Управление ФНС России по Республике Бурятия поддерживает доводы апелляционной жалобы инспекции.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 26.04.2012.

В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом объявлялся перерыв в судебном заседании до 30.05.2012, о чем размещена информация на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет».

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании распоряжения председателя судебной коллегии по рассмотрению споров, возникающих из административных правоотношений, Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2012 на основании пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в составе суда, рассматривающего дело №А10-4039/2011, в связи с нахождением судьи Никифорюк Е.О. в отпуске произведена замена судьи Никифорюк Е.О. на судью Рылова Д.Н., в связи с чем рассмотрение дела произведено сначала.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции в обжалуемой Инспекцией части.

В судебном заседании представитель Инспекции доводы апелляционной жалобы поддержала в полном объеме, просила решение суда первой инстанции, с учетом определения опечатки от 01.03.2012, в части удовлетворения требований общества отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества в полном объеме.

Представитель Управления поддержала доводы апелляционной жалобы инспекции, с учетом уточнения предмета апелляционного обжалования, и отзыва на апелляционную жалобу, полагала решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований общества подлежащим отмене.

Представители общества в судебном заседании поддержали доводы, приведенные в отзыве, с учетом пояснений и заявления об уточнении требований отзыва, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзывах на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Межрайонной инспекцией ФНС России № 2 по Республике Бурятия проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2010 года ООО «Прииск Ципиканский», представленной обществом 8 февраля 2011 года, с суммой налога на добавленную стоимость к возмещению в размере 18 888 856 руб.: НДС по ставке 18 процентов - 132 276 руб., налоговые вычеты по ставке 0 процентов  - 19 021 132 руб., по результатам которой составлен акт проверки № 2157 от 24. 05. 2011 и принято решение №11 от 5 августа 2011 года «Об отказе полностью в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», которым признано необоснованным применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товаров (работ, услуг) в сумме 139 093 539 руб. и необоснованным применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 19 021 132 руб., отказано Обществу в возмещении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года в сумме 18 888 856 руб., а также предложено восстановить в бюджет налога на добавленную стоимость, ранее возмещенный обществу в сумме 18 888 856 руб.

Основания отказа в возмещении налога на добавленную стоимость приведены в мотивировочной части решения Инспекции №2180 от 05.08.2011 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которое было принято одновременно с решением №11 по результатам камеральной налоговой проверки.

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решения Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия.

Решением Управления №04-09/08713 от 14 октября 2011 года решение Межрайонной инспекции ФНС России №2 по Республике Бурятия от 05.08.2011 №2180 отменено, принято новое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым изменена мотивировочная часть решения налоговой инспекции.

Решением Управления №04-09/08713 от 14 октября 2011 года, в связи с признанием необоснованным применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, признано установленным занижение налога на добавленную стоимость, исчисленного к уплате в бюджет за 3 квартал 2010 года в сумме 132 276 руб., начислены пени в сумме 4322 руб.; Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 1 400 руб. за непредставление в установленный срок налогоплательщиком документов, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Решением Управления №04-09/08714 от 14 октября 2011 года жалоба общества на решение Межрайонной инспекции ФНС России №2 по Республике Бурятия №11 от 05.08.2011 оставлена без удовлетворения.

20 января 2011 года ООО «Прииск Ципиканский» представило в Инспекцию налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года с суммой налога на добавленную стоимость к возмещению в размере 15 036 379 руб., НДС по ставке 18 процентов - 15 082 руб., налоговые вычеты по ставке 0 процентов - 15 051 461 руб., по результатам камеральной налоговой проверки которой составлен акт проверки № 1806 от 05.05.2011 и принято решение №8 от 15 июля 2011 года «Об отказе полностью в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», которым признано необоснованным применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 70 530 954 руб., необоснованным применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 15 051 461 руб., отказано Обществу в возмещении налога