Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2012 по делу n А78-1892/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

с ООО «Столп» (исполнитель) (т.2, л.д. 77-79), согласно условиям которого исполнитель обязуется оказывать Заказчику услуги, указанные в пункте 1.2 договора, а заказчик обязуется оплатить оказанные услуги в порядке и размере, установленном настоящим договором.

В рамках исполнения настоящего договора, исполнитель за счет заказчика осуществляет действия по оплате провозных и других тарифов и сборов, связанных с перевозкой груза железнодорожным транспортом по заявкам заказчика (пункт 1.2.1 договора), организует приемку и отправку груза Заказчика, в связи с чем производит оформление соответствующих перевозочных документов, сопровождающих груз, при этом исполнитель выступает грузоотправителем, грузополучателем (пункт 1.2.2 договора).

Согласно пункту 3.1 договора об оказании услуг стоимость услуг исполнителя составляет 0,5% от оплаченного железнодорожного тарифа. В силу пункта 3.2 договора оплата услуг исполнителя производится по факту оказания услуг и предоставления соответствующего комплекта документов.

ООО «Столп» в связи с исполнением обязательств по договору в адрес общества выставлены счета-фактуры: № 5 от 11.01.2011 на сумму 8 341 101,36 руб., в т.ч. НДС 1272371,4 руб. (т.2, л.д.84), №19 от 31.01.2011 на сумму 7 555 271,33 руб., в т.ч. НДС 1 152 499,02 руб. (т.2, л.д. 89), №38 от 28.02.2011 на сумму 8 052 927,39 руб., в т.ч. НДС 1 228 412,66 руб. (т. 2, л.д. 87), №60 от 31.03.2011 на сумму 17 756 094,74 руб., в т.ч. НДС 2 708 556,83 руб. (т.2, л.д. 88), которым соответствуют акты с теми же номерами и от тех же дат (т.9, л.д.5-18).

Согласно данных документов ООО «Столп» выставил ООО «Матик» следующие виды услуг: «Возмещаемые расходы: плата за пользование вагонами», «возмещаемые расходы: маневровые работы локомотива, не совмещенные во времени с подачей-уборкой вагонов», «Возмещаемые расходы: подача и уборка вагонов», «Возмещаемые расходы: железнодорожный тариф внутригосударственный», «Возмещаемые расходы: взвешивание вагонов», «Возмещаемые расходы: плата за пользование вагонами», «Возмещаемые расходы: переадресация вагонов», «Возмещаемые расходы: взвешивание груза».

К каждому из представленных в дело актов были приложены расшифровки сумм в счетах-фактурах (т.9, л.д. 19-21 (с/ф №5), с приложением первичных железнодорожных документов (т.9, л.д. 22-57); т. 9, л.д. 58-61 (с/ф №19) с приложением первичных учетных документов т.9, л.д. 62-176); т. 10, л.д.2-3 (с/ф№38) с приложением первичных учетных документов (т.10, л.д. 4-140), расшифровка счета-фактуры №60 (т.11, л.д.2-5) с приложением первичных учетных документов - т.11, л.д. 6-171.

Кроме того, по факту оказания услуг ООО «Столп» выставил в адрес ООО «Матик» счет-фактуру №58 от 31.03.2011 на сумму 85481,54 руб., в т.ч. НДС 13 039,56 руб.

В подтверждение исполнения условий договора подряда и передачи ООО «Матик» готовых изделий заказчику ООО «Транслом» в материалы дела представлены акты приема-передачи готовой продукции, лома (тома 3-8). Фактическое перемещение товара подтверждено железнодорожными накладными.

В ходе истребования в рамках камеральной налоговой проверки инспекцией документов у контрагента общества ООО «Транслом» последнее подтвердило наличие финансово-хозяйственных отношений с ООО «Матик», указав, что ООО «Матик» является организацией, оказывающей услуги ООО «Транслом» по разделке рельс четвертой категории, представив по требованию инспекции копию договора подряда, актов выполненных работ, выписку из Книги покупок за период с 01.01.2011 по 31.03.2011, копии счетов-фактур, выставленных ООО «Матик», платежного поручения на перечисление денежных средств ООО «Матик» (сопроводительное письмо №ТЛ/1497-13 от 19.09.2011 с описью приложенных документов).

Указанные обстоятельства согласуются с показаниями заместителя директора ООО «Матик» Машинцевой А.Г., согласно которым ООО «Транслом» по акту приема-передачи передает ООО «Матик» рельсы Р-4 для переработки. Доставку рельс, металлолома осуществляет ОАО «РЖД». Оплату за услуги по перевозке (Ж/Д тариф) осуществляет ООО «Столп» (грузополучатель) и перевыставляет расходы ООО «Матик», который передает рельсы Р-4 субподрядчику - ООО «Забайкалресурс» для переработки, т.к. у ООО «Матик» отсутствуют мощности для производства изделий. ООО «Забайкалресурс» готовые изделия передает ООО «Матик», которые общество передает ООО «Транслом». До распоряжения ООО «Транслом» об отгрузке или передаче готовой продукции третьим лицам продукция хранится на складах ООО «Забайкалресурс».

Как следует из оспоренного решения налогового органа и книги продаж общества (т.2, л.д. 43-50), операции по договору подряда, заключенному между ООО «Транслом» и ООО «Матик», включались последним в налогооблагаемую базу, облагались налогом на добавленную стоимость и регистрировались в книге покупок. Фактически налоговым органом в ходе проверки не поставлен под сомнение факт реального выполнения ООО «Матик» работ в адрес ООО «Транслом» по договору подряда, более того, произведено доначисление налога на добавленную стоимость в связи с занижением обществом выручки от реализации работ ООО «Транслом». Инспекцией по результатам проверки приняты к вычету суммы входного налога на добавленную стоимость, уплаченные третьим лицам в составе цены за выполненные работы (оказанные услуги) (ООО «Забайкалресурс», ООО «Погранресурсы»).

При таких обстоятельствах, учитывая, что без физического перемещения товара (рельсов старогодних Р4) невозможна их переработка, оснований для вывода о том, что спорные операции общества не связаны в облагаемыми налогом на добавленную стоимость операциями, у налогового органа и суда первой инстанции не имелось. При этом по смыслу статьи 252 Налогового кодекса РФ экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть их обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе. При этом услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пункт 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ).

Как следует из содержания первичных счетов-фактур, выставленных ОАО «РЖД» в адрес ООО «Столп», и перевыставленных в адрес общества счетов-фактур, в рассматриваемом случае речь идет об услугах перевозчика на железнодорожном транспорте - ОАО «РЖД», которое оказывало услуги, связанные с перевозкой, данные услуги были потреблены в процессе их оказания, и, как следствие, «перевыставление» счетов-фактур объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость не образует.

При установленных по делу фактических обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали основания для вывода о том, что ООО «Столп» в адрес общества оказаны услуги по перевозке рельсов.

Суд апелляционной инстанции считает вывод инспекции о нереальности хозяйственных операций по исполнению договора об оказании услуг недостаточно обоснованным и документально не подтвержденным.

В Определении от 16.10.2003 N 329-0 Конституционный Суд России указал, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Изложенные правовые позиции нашли отражение в сохраняющих свою силу решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Определения от 25.07.2001 N 138-0 и от 04.12.2000 N 243-0). Разрешение же вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов.

По смыслу норм Налогового кодекса РФ, регулирующих основания и порядок возмещения налога на добавленную стоимость, с учетом правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-0, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий вышеуказанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

-осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Как следует из обстоятельств дела, налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в первичных документах, недостоверны или не соответствуют счетам-фактурам; счета-фактуры не соответствуют требованиям статьи 169 Налогового кодекса РФ или содержат недостоверные сведения; первичные документы не отвечают требованиям по их заполнению.

Налоговым органом не представлено доказательств, что деятельность налогоплательщика в проверяемом периоде была направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей. Инспекция, приводя довод о неисполнении ООО «Столп» своих налоговых обязанностей только в ходе судебного разбирательства, при проведении камеральной налоговой проверки данные обстоятельства не проверяла, встречная проверка по ООО «Столп» инспекцией не проводилась. При этом ссылки инспекции на то обстоятельство, что в распоряжении налогового органа имелись документы по ООО «Столп», в том числе, налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года, не может быть принята во внимание, поскольку обстоятельства, связанные с уплатой (неуплатой) ООО «Столп» налога на добавленную стоимость, не являлись основанием для принятия спорного решения инспекции.

Приведенные Инспекцией в решении доводы о взаимозависимости налогоплательщика с контрагентом сами по себе не подтверждают влияние данных обстоятельств на результаты сделок и не подтверждают направленность действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета.

В каждом конкретном случае необходимо установить, что взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию и необоснованному завышению налога, подлежащего возмещению из бюджета.

Вместе с тем суд первой инстанции, делая вывод о взаимозависимости участников хозяйственных операций, не приводит конкретных фактов и обстоятельств, которые бы свидетельствовали о направленности действий налогоплательщика и его контрагентов на получение необоснованной налоговой выгоды. Инспекцией такие доказательства в материалы дела не представлены.

Инспекция, делая в оспариваемом решении вывод о том, что в отношении услуг по перевозке рельсов мог быть заинтересован их собственник - ОАО «Торговый дом «РЖД», не представил доказательства в подтверждение того, что данное обстоятельство устанавливалось в ходе проверки путем проведения мероприятий налогового контроля.

Суд апелляционной инстанции также учитывает, что инспекцией в материалы