Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2012 по делу n А78-1919/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

пиломатериалов хвойных пород от 12.08.2010, счет-фактура №07 от 12.08.2010, квитанции к приходному кассовому ордеру подписаны ООО «Цзинь Ян» от имени директора Ся Лицзюнь. На документах, в том числе, квитанциях к приходному кассовому ордеру, имеется оттиск печати ООО «Цзинь Ян».

Инспекцией претензий по оформлению документов в акте проверки и оспариваемом решении не предъявлено. Счет-фактура №07 от 12.08.2010 зарегистрирован обществом в журнале учета полученных счетов - фактур, операция по приобретению пиломатериала отражена в книге покупок общества, с отражением принятия товара к учету 12.08.2010. Дополнительно в суд апелляционной инстанции обществом представлена товарная накладная №7 от 12.08.2010 и товарно-транспортная накладная от 12.08.2010 №5, также подписанные от ООО «Цзинь Ян» директором Ся Лицзюнь, от имени общества – директором Сычевой Л.В.          

Налоговым органом в ходе проверки при проведении контрольных мероприятий в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса РФ (поручение Межрайонной инспекции ФНС России №2 по г. Чите №1032 от 29.08.2011) у ООО «Цзинь Ян» были истребованы документы, подтверждающие в проверяемом периоде взаимоотношения с ООО ДП «Дар», без указания их идентифицирующих признаков.

С сопроводительным письмом 22.09.2011 ООО «Цзинь Ян» во исполнение поручения представлены документы по взаимоотношениям с обществом по иным сделкам, в том числе, по купле-продаже ленточной пилы Модель М-311 В, ленточной пилы Модель М329 на сумму 220 266, 78 руб., транспортного средства (погрузчик) на сумму 256720,80 руб. Также представлены копии книги продаж, главной книги. Сопроводительное письмо подписано от имени генерального директора ООО «Цзинь Ян» Воробьева Д.В. 

 В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией поручением №1174 от 14.12.2011 у ООО «Цзинь Ян» истребованы документы, касающиеся деятельности ООО «ДП «Дар», с указанием их реквизитов. Кроме того, в Межрайонную инспекцию ФНС России №2 по г. Чите направлено поручение о проведении допроса Воробьева Дениса Викторовича.

Обществом на требование инспекции представлено пояснение от 27.12.2011, подписанное бухгалтером Машковой О.В., о том, что договор б/н от 12.08.2010 с ООО «Дар» не заключался. Из ее же пояснений следует, что директор Воробьев Д.В. находится в командировке за пределами Российской Федерации, в связи с чем его допрос не произведен.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения считает, что налоговым органом не доказано необоснованное включение обществом в состав расходов спорных затрат. Документы в подтверждение совершения сделки по приобретению пиломатериала представлены обществом в налоговый орган, претензий к содержанию которых не предъявлено.

Вместе с тем, инспекцией не установлены полномочия лиц, предоставивших от контрагента информацию о незаключении договора от 12.08.2010. Так, договор купли-продажи пиломатериалов хвойных пород от 12.08.2010, счет-фактура и первичные документы подписаны ООО «Цзинь Ян» в лице генерального директора Ся Лицзюнь. Сопроводительное письмо в рамках встречной проверки и пояснения ООО «Цзинь Ян» даны генеральным директором Воробьевым Д.В. и бухгалтером Машковой О.В. соответственно. Между тем в ходе проверки инспекцией не установлено, какое лицо и в какой период времени исполняло функции единоличного исполнительного органа общества, наделенного правом без доверенности действовать от его имени. Не представлены такие сведения (в том числе, выписка из Единого государственного реестра юридических лиц на ООО «Цзинь Ян») и в суд. При этом инспекцией иные мероприятия налогового контроля, в том числе почерковедческая экспертиза по представленным обществом документам, не проводились. Соответственно, факт отказа ООО «Цзинь Ян» от совершения сделки с ООО «ДП «Дар» по купле-продаже пиломатериала достоверно не подтвержден.             

При таких обстоятельствах, при представлении налогоплательщиком документов в подтверждение наличия хозяйственной операции по закупу пиломатериалов у ООО «Цзинь Ян», недостоверность сведений в которых инспекцией не подтверждена, исключение из состава расходов затрат, связанных с деятельностью общества по извлечению прибыли по реализации лесопродукции на экспорт, произведено инспекцией без достаточных оснований, что повлекло неправомерное доначисление налога на прибыль организаций, соответствующих пени и налоговых санкций. При этом инспекцией доводов о несогласии с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не приведено. Доводы заявителя апелляционной жалобы по данному эпизоду подлежат отклонению.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, основанием для доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих пени и налоговых санкций послужил также вывод налогового органа о занижении обществом в 2010 году в целях налогообложения налогом на прибыль дохода на сумму 2 208 952,85 руб. в результате невключения в налоговую базу стоимости отгруженного товара по грузовым таможенным декларациям №№7731, 7883, 8231 и неверного применения курса доллара при перерасчете выручки ввиду вывоза товара согласно отметкам таможни «Товар вывезен» в январе 2011 года.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, признавшим выводы налогового органа необоснованными, с учетом следующего.

Пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ установлено, что к доходам, в целях главы 25 Налогового кодекса РФ, относятся:

-  доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации);

-  внереализационные доходы.

Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса РФ, а внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Налогового кодекса РФ, с учетом положений главы 25 Налогового кодекса РФ.

Статьей 249 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со статьей 271 или ст.273 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 38 Налогового кодекса РФ товаром для целей Налогового кодекса РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Пунктом 2 статьи 218 Гражданского кодекса РФ установлено, что право собственности на имущество, которое имеет собственник, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 457 Гражданского кодекса РФ срок исполнения продавцом обязанности передать товар покупателю определяется договором купли-продажи, а если договор не позволяет определить этот срок, в соответствии с правилами, предусмотренными статьей 314 Гражданского кодекса РФ.

Из материалов следует и установлено судом первой инстанции, что обществом в проверяемом периоде осуществлялся экспорт лесоматериалов в КНР на основании контрактов, заключенных с Маньчжурской ТЭК ОО «Ин Бянь» от 07.04.2010, №МYВ-0101, с Забайкальской торгово-экономической компанией с ограниченной ответственностью в районе Синьлинь региона Большого Хингана №NYR-108 от 06.07.2010, с ТЭК ОО «Хэ Юань» №МYВ-0101 от 06.09.2010, и с Маньчжурской ТЭК «Юнь Чоу» №F-048 от 23.09.2010.

Занижение дохода, по мнению налогового органа, произошло в результате не включения в налоговую базу по налогу на прибыль стоимости отгруженного товара по ГТД № 7731 на сумму 696 265,08 руб., по ГТД № 7883 на сумму 171 736,58 руб., по ГТД № 8231 на сумму 1 293 120,07 руб., всего на сумму 2 161 121,73 руб., и на сумму 47 831,12 руб. в результате неверного применения курса доллара при перерасчете выручки.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что подход налогового органа к определению момента возникновения дохода недостаточно обоснован. 

Во внешнеторговых контрактах поставка товара предусмотрена на условиях DAF-Забайкальск, следовательно, подлежат применению правила «Инкотермс-2000». «Delivered at Frontier»/ «Поставка на границе» означает, что продавец осуществляет поставку товара с момента предоставления его в распоряжение покупателя неразгруженным на прибывшем транспортном средстве, прошедшего таможенную очистку, необходимую для вывоза товара, но не прошедшего таможенную очистку, необходимую для ввоза товара, в согласованном пункте или месте на границе, однако до поступления на таможенную границу соседней страны.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что отгрузкой при поставке товара на условиях DAF будет являться момент прибытия товара в согласованный пункт назначения на границе места поставки. Дата отгрузки не может наступить ранее даты вывоза товара с таможенной территории РФ.

Содержание акта выездной налоговой проверки свидетельствует, что и налоговый орган в ходе проверки исходил из того, что датой получения (признания) дохода является дата вывоза товара, указанная в грузовой таможенной декларации (страница 4). 

Согласно приложению № 2 к акту выездной налоговой проверки налоговый орган в противоречие с вышеизложенными правилами и содержанию акта выездной налоговой проверки определил дату отгрузки по отметке таможни «Выпуск разрешен», в то время как дату следует определять по отметке таможни «Товар вывезен».

С учетом курса доллара на дату отметки «Товар вывезен» налоговая база по отгрузке составит 29 002 621,54 руб., что и было указано в налоговой декларации налогоплательщика.

При этом налоговый орган необоснованно вменил в доход 2010 года реализацию, относящуюся к 2011 году, по ГТД: № 7731 - товар вывезен 15.01.2011; №7983 - товар вывезен 05.01.2011; № 8231 - товар вывезен 08.01.2011.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на условие внешнеэкономических контрактов, предусматривающих, что датой поставки следует считать дату штампа «Выпуск разрешен» графы «D» грузовой таможенной декларации необоснованна, поскольку данное условие предусмотрено при определении даты поставки при расчетах (условия платежа).     

Кроме того, налоговый орган в приложении №2 к акту выездной налоговой проверки допустил ошибки в определении фактурной стоимости по ГТД №6995 и ГТД №5715, отразив в расчете фактурную стоимость, не указанную в названных ГТД, чем необоснованно завысил налоговую базу.

При таких обстоятельствах доводы заявителя апелляционной жалобы по данному эпизоду подлежат отклонению.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции относительно несоответствия решения инспекции требованиям статей 100 и 101 Налогового кодекса РФ в части предложения уменьшить убытки за 2010 год на сумму 871 056 руб., а также уменьшить излишне предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года в сумме 465,63 руб. и за 4 квартал 2010 года в сумме 3 690 руб. подлежащими исключению из мотивировочной части решения.

Как следует из материалов дела, заявителем в ходе рассмотрения дела в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявлениями от 21.05.2012 и 22.05.2012 уточнены требования и основания требований, в соответствии с которыми решение инспекции в части предложения уменьшить убытки за 2010 год на сумму 871 056 руб., а также уменьшить излишне предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года в сумме 465,63 руб. и за 4 квартал 2010 года в сумме 3 690 руб. заявителем не оспорено.

Следовательно, у суда первой инстанции отсутствовали основания для проверки решения и для выводов в отношении законности или незаконности его в указанной части.

Как следует из оспариваемого решения, инспекция по результатам проверки правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость пришла к выводу о том, что обществом допущена неуплата налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года в сумме 33 514  руб. 35 коп., за 4 квартал 2010 года – в сумме 1 791 373 руб. 16 коп.      

В силу статьи 143 Налогового кодекса РФ Общество являлась плательщиком налога на добавленную стоимость в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности.

Как следует из материалов дела, на основании заключенных с инопартнерами внешнеторговых контрактов заявителем во 2, 3, 4 кварталах 2010 года по грузовым таможенным декларациям осуществлена реализация в таможенном режиме экспорта лесопродукции. 

Налоговый орган в ходе проверки установил, что в нарушение пункта 9 статьи 165 и пункта 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ пакет документов по грузовым таможенным декларациям налогоплательщиком представлен по истечении 180 календарных дней, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, на сумму 9 631 273,20 руб. (2 квартал 20110 года) и 10 910 169 руб. 50 коп. (4 квартал 2010 года) не подтверждена, что послужило основанием для налогообложения указанных операций в соответствии с абзацем 2 пункта 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ по ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 164 Налогового кодекса РФ, во 2  и 4 кварталах 2010 года. В результате занижения налоговой базы налогоплательщиком не исчислен налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года по ставке 18% в размере 33 514 руб. 35 коп., за 4 квартал 2010 года – в сумме 1 791 373 руб. 16 коп., сведения не отражены в разделе 6 налоговой декларации спорного периода.

Из оспариваемого решения также следует, что в период проведения выездной налоговой проверки 27.09.2011 налогоплательщик представил в налоговый орган налоговую декларацию оп налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2011года, в котором заявлены операции по грузовым таможенным декларациям (по которым отгрузка товара произведена во 2 и 4 кварталах 2010 года), а 15.08.2011 представлен пакет документов по статье 165 Налогового кодекса РФ.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогового органа о наличии оснований для доначисления обществу налога на добавленную стоимость за 2 и 4 кварталы 2010 года, приходящихся на него пени, исходя из следующего.    

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны,