Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2012 по делу n А19-7274/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Согласно пунктам ст.171, 172 НК РФ условиями, достаточными для подтвержде­ния права на применение налоговых вычетов по НДС, являются:

-  приобретение товаров, для осуществления облагаемой НДС деятельности;

-  принятие на учет приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав, подтвержденное соответствующими первичными документами;

-  наличие счетов-фактур, выставленных поставщиками.

В силу статьи 9 Закона № 129-ФЗ все хозяйственные опе­рации, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ве­дется бухгалтерский учет.

Согласно п.2 указанной статьи первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Таким образом, как для подтверждения расходов по налогу на прибыль, так и для подтверждения вычетов по НДС необходимыми и обязательными являются первичные документы, оформляющие ту или иную хозяйственную операцию в соответствии с требованием законодательства РФ.

Регистры бухгалтерского учета, представленные налогоплательщиком, не под­тверждают все заявленные расходы, так как не могут быть признаны достаточными для подтверждения расходов по налогу на прибыль.

Так, как указывалось выше, согласно п.1 ст. 10 Закона № 129-ФЗ указанные документы предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Следовательно, указанные документы не являются носителями информации о конкретной хозяйственной операции, а лишь опосредовано отражают общие сведения.

Применительно к подтверждению вычетов по НДС счет-фактура, действительно, является необходимым документом. Между тем, указанный документ не является достаточным для подтверждения обоснованности вычета, так как помимо счета-фактуры необходимы первичные документы, подтверждающие принятие на учет товаров (работ, услуг).

Таким образом, по мнению суда первой инстанции, фактически налогоплательщиком не представлены все необходимые первичные документы, подтверждающие правомерность расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по операциям отраженным в бухгалтерском учете. Представленные счета-фактуры и регистры бухгалтерского учета нельзя признать достаточными доказательствами осуществления расходов по налогу на прибыль, заявления вычетов по НДС и надлежащего ведения учета.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал вывод о том, что в связи с отсутствием надлежащего учета доходов и расходов налоговый орган правомерно рассчитал сумму расходов по налогу на прибыль, а также вычеты по НДС на основании имеющихся в распоряжении налогового органа документов, как представленных самим налогоплательщиком (при условии полноты и непротиворечивости первичных документов), так и полученных в рамках встречных проверок.

Обществом с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Иркутской области представлены дополнительные документы, в подтверждение понесенных расходов и права на вычет по НДС.

При этом вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика частично были подтверждены расходы и вычеты по дополнительно представленным документам. Решение инспекции Управлением изменено.

В ходе проверки доход, учитываемый при исчислении налога на прибыль за пе­риод с 01.07.2009 по 31.12.2009 исчислен инспекцией в сумме 19 321 148 руб. Расходы определены налоговым органом в размере 10 928 112,89 руб. Общая сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет составила 1 678 607 руб.

Решением УФНС решение Инспекции было изменено. С учетом представленных Обществом вместе с апелляционной жалобой, поданной в порядке п. 2 ст. 101.2 НК РФ, документов, дополнительно приняты и подтверждены расходы за второе полугодие 2009 в сумме 2 541 255,21 руб. Таким образом, общая сумма налога на прибыль, подлежащая уплате за 2009 год, составила 1 170 356 руб.

НДС с 01.07.2009 по 31.12.2009 в ходе проверки рассчитан в размере 2 507 397 руб. Вычеты определены налоговым органом в размере 837 881 руб. Общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составила 1 669 516 руб.

С учетом представленных Обществом вместе с апелляционной жалобой документов, вышестоящим налоговым органом приняты и подтверждены вычеты за второе полугодие 2009 в общей сумме 1 241 256 руб. Таким образом, сумма НДС, подлежащая уплате за 3-4 кв. 2009 года, составила 1 266 141 руб.

Налогоплательщик не согласен с доводами, изложенными в решении УФНС, так как ни в акте проверки, ни в решении данные доводы не были отражены. УФНС отказало в принятии части расходов по совсем иным основаниям, тем самым фактически установив новые обстоятельства налогового правонарушения, что, по мнению, налогоплательщика означает выход вышестоящим налоговым органом за пределы полномочий.

Указанный довод налогоплательщика судом первой инстанции не принят, исходя из того, что установив обстоятельства, согласно которым с налогоплательщика могут быть взысканы налоговые платежи, не указанные в резолютивной части оспариваемого решения налогового органа, вышестоящий налоговый орган не лишен возможности провести налоговую проверку в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 89 Кодекса и принять с учетом ее результатов необходимое решение.

Поскольку вышестоящий налоговый орган принимает решение по апелляционной жалобе налогоплательщика, он не вправе по итогам ее рассмотрения принимать решение, ухудшающее положение налогоплательщика. Иной подход создал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование принятого в отношении него решения.

Аналогичная позиция содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.07.2009 г. N 5172/09.

В УФНС налогоплательщиком представлены дополнительные документы, кото­рые не были представлены в инспекцию при проведении проверки. Ряд из документов принят УФНС, налоговые обязательства налогоплательщика пересчитаны Управлением в сторону уменьшения в пользу налогоплательщика. Часть дополнительно представлен­ных документов не принята вышестоящим налоговым органом, так как представленные документы не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.

В связи с этим судом первой инстанции установлено, что налоговый орган обосновано пришел к выводу о том, что Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает возможность после завершения дополнительных мероприятий налогового контроля и составления справки вновь проводить дополнительные мероприятия налогового контроля.

Судом также установлено, что вышестоящим налоговым органом положение налогоплательщика не ухудшено, а наоборот, решение Управления принято в порядке контроля за нижестоящим налоговым органом, дополнительные документы правомерно приняты вышестоящим налоговым органом в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ и налоговые обязательства налогоплательщика уменьшены, что не нарушает права налогоплательщика.

Кроме того, налогоплательщик не согласился с отказом в принятии расходов по поставщику ООО "Строй-Провайдер".

Для подтверждения произведенных расходов «Материальные затраты» налого­плательщик представил: счета-фактуры, товарные накладные, акты на списание, требо­вания-накладные. Налогоплательщиком представлены документы по приобретению ТМЦ у ООО "Строй-Провайдер" на сумму 1 635 064,88 рубля.

Между тем оплаты за поставленные товары с расчетного счета налогоплательщика не производилось. В представленных в ходе выездной налоговой проверки документах, карточке счета 60, все указанные ТМЦ поставляло ООО «Логистик», перечислений на расчетный счет данной организации по расчетному счету ООО УК «Новый город» тоже не происходило.

Все представленные документы подписаны от лица директора ООО «Строй-Провайдер» Петренко Владимира Викторовича. Вместе с тем, Решением от 24.09.2009г. № 1-2009 единственный участник ООО «Строй-Провайдер» - ООО «Золотой Байкал» освободил от должности генерального директора Петренко В.В. и назначил на эту долж­ность с 23.09.2009 Кибирева Андрея Викторовича.

Согласно имеющейся в налоговом органе информации, направленной в адрес Межрайонной ИФНС России № 16 по Иркутской области, письмом от 23.12.2011 № 07-10/09195дсп Межрайонной ИФНС России № 17 по Иркутской области, ООО «Строй-Провайдер» на основании Определения Арбитражного суда Иркутской области по делу № А19-12555/09-60 ликвидирован 22.06.2011 года, вследствие признания его несостоя­тельным (банкротом).

Согласно имеющимся в распоряжении налоговой инспекции сведениям, полученным из ИФНС России по Свердловскому округу г. Иркутска письмом от 23.12.2011 № 05-14/13207дсп@, на 31.12.2009 года в составе дебиторов ООО «Строй-Провайдер» нет ООО УК «Новый город». В Отзыве на заявление о признании должника несостоятель­ным (банкротом) от 20.08.2009 ООО «Строй-Провайдер» сообщает, что «В настоящее время какую-либо деятельность ООО «Строй-Провайдер» не осуществляет, поступления денежных средств не происходит. Операции по банковским счетам ООО «Строй-Провайдер» не проводятся».

Согласно данным ФИР ООО «Строй-Провайдер» во втором полугодии 2009 года заработная плата работникам не начислялась. При анализе расчетных счетов ООО «Строй-Провайдер» перечисления от ООО УК «Новый город» не производилось, перечисления производились в основном для погашения задолженности по заработной плате работникам ООО «Строй-Провайдер» из возвращенных предприятию займов и оплаты задолженности.

Таким образом, судом первой инстанции установлено, что документы, представленные налогоплательщиком в рамках проверки по данному контрагенту и подтверждающие фактически произведенные расходы, содержат недостоверные сведения в отношении продавца и исполнителя работ, что является основанием для отказа в принятии данных расходов.

Кроме того, судом первой инстанции установлено, что применение налоговым органом расчетного метода исчисления налогов, подлежащих уплате, материалами дела не подтверждается, так как налоговым органом доходы исчислены на основании фактических учетных данных налогоплательщика - книги учета доходов и расходов, извещений и квитанций на оплату за коммунальные услуги, доходы от реализации коммунальных услуг; расходы приняты по результатам встречных прове­рок на основании документов, представленных поставщиками коммунальных услуг в отношении проверяемого налогоплательщика. В остальной части расходов отказано в связи с непредставлением первичных документов, подтверждающих расходы.

Суд также указал, что расчет налогов расчетным путем или на основании данных об аналогичных налогоплательщиках материалами дела не подтверждается.

Апелляционный суд считает, что вывод суда о неприменении инспекцией расчетного метода не основан на материалах дела на основании следующего.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, инспекция указала, что определить расходы на основании первичных документов общества налоговый орган не смог по причине непредставления обществом документов, подтверждающих несение расходов, а также по причине незаконного применения обществом упрощенной системы налогообложения (пункт 3.2, страницы 18, 19, 20 оспариваемого решения инспекции).

В связи с чем налоговый орган указал, что воспользовался подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и определил расходы налогоплательщика на основании материалов, имеющихся в инспекции (страницы 18, 19, 20, 21 оспариваемого решения) - встречных проверок 4 контрагентов общества, сведений о начисленной заработной плате общества, сведений о начислениях ФСС и ЕСН, сведений об оплаченных суммах за услуги банка.

Таким образом, согласно оспариваемому решению и фактически примененному расчету, сумма налога на прибыль определена инспекцией на основании имеющихся в налоговом органе материалов с использованием подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, т.е. расчетным методом, а не на основании первичных документов общества.

Кроме того, Управление ФНС России по Иркутской области в решении, принятом по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, (страница 3 решения Управления, том 1 лист дела 51) указало, что: «Как следует из материалов дела, с 3 квартала 2009 года налогоплательщик неправомерно применял УСН, в связи с чем налоговым органом самостоятельно произведен расчет налога на прибыль организаций и НДС. При этом при проведении выездной налоговой проверки инспекция воспользовалась правом определения суммы налогов за 2009 год расчетным путем, предоставленным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ».

Кроме того, факт применения расчетного метода подтверждался инспекцией и в ходе рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции .

В отзыве на исковое заявление от 27.04.2012 № 05-20/05814 инспекция со ссылками на подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ указывает (страница 6 отзыва, т.3 л.д.30): «Исходя из вышеизложенного, в связи с отсутствием надлежащего учета доходов и расходов налоговый орган правомерно рассчитал сумму расходов по налогу на прибыль, а также вычеты по НДС на основании имеющихся в распоряжении налогового органа документов, как представленных самим налогоплательщиком (при условии полноты и непротиворечивости первичных документов), так и полученных в рамках встречных проверок. Возможность исчисления налога в рамках подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ на основании материалов встречных проверок подтверждена судебной практикой ...»

В пункте 1.1. возражений от 13.06.2012 (т.45 л.д. 1) налоговый орган указывает следующее: «Инспекция обращает внимание суда, что Инспекция при применении расчетного метода руководствовалась тем обстоятельством, что налогоплательщиком в проверяемом периоде осуществлено ведение учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, а именно, данное нарушение связано с неправомерным применением Обществом специальных налоговых режимов».

О правомерности использования расчетного метода налоговый орган также указывает в пункте 3 вышеуказанных возражений.

Более того, применение расчетного метода апелляционному суду подтвердили как представители инспекции, так и Управления (видеозапись).

Вместе