Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2012 по делу n А19-7274/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

с тем, в судебном заседании 26.11.2012 представители налоговых органов указали, что инспекцией не применялся расчетный метод. Указанные пояснения судом апелляционной инстанции оцениваются критически, как противоречащие ранее данным пояснениям и решениям Инспекции и Управления.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу о том, что инспекцией применен расчетный метод, о чем самим же налоговым органом указано в оспариваемом решении.

При таких установленных обстоятельствах выводы суда первой инстанции о правомерности доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа является необоснованным на основании следующего.

Пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождаются от ведения бухгалтерского учета, кроме учета объектов основных средств и нематериальных активов.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Апелляционным судом принимается во внимание, что налогоплательщики, применявшие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы", освобождены от обязанности ведения бухгалтерского учета, учета расходов, учета расходов на приобретение основных средств, следовательно, на момент проведения выездной налоговой проверки обществом и не могли быть представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера произведенного расхода. Данное обстоятельство обязывало инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса и определить размер налоговых обязательств общества исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

При этом, частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений названной нормы Кодекса, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Между тем расчет инспекцией налога на прибыль был произведен без учета информации о деятельности аналогичных налогоплательщиков, что следует из оспариваемого решения, установлено судом первой инстанции и не отрицалось представителями налогового органа.

Апелляционный суд соглашается с доводом налогоплательщика о необходимости учета специфики деятельности управляющих компаний, которая в принципе не предполагает такой прибыли, какая определена инспекцией в отношении ООО УК «Новый город».

Согласно доводу инспекции, заявленному в ходе судебного заседания 29.05.2012 представителем налогового органа, в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекция не смогла найти аналогичных налогоплательщиков, так как все управляющие компании находятся на упрощенной системе налогообложения.

Указанный довод повторно был заявлен и суду апелляционной инстанции (видеозапись).

Вместе с тем, как следует из материалов дела (т.43 л.д.1, 109-115, 158), налогоплательщиком была проанализирована отчетность за 2009 год иных управляющих компаний г. Иркутска, размещенная на официальных сайтах данных компаний, т.е. обществом были использованы общедоступные источники. Так, доля расходов по данным ОАО «Восточное управление ЖКС» составляет 99,8%, а в ОАО «Западное» - 96,9%, тогда как согласно расчету инспекции расходы общества составляют 56 % относительно полученных доходов.

В данной ситуации именно использование сведений об аналогичных налогоплательщиках исключило бы такое недостоверное определение налогов.

При этом ни в акте проверки, ни в решении инспекции не указаны порядок и критерии выбора 4 из более чем 100 контрагентов общества, по которым инспекцией сделаны встречные проверки и впоследствии приняты расходы.

Допущенное инспекцией нарушение требований Кодекса повлекло неправомерное доначисление обществу налога на прибыль, начисление пеней и штрафа, без учета и установления реальных налоговых обязательств.

Указанный подход соответствует доктрине «полной реконструкции», закрепленной в ряде Постановлений Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, например, от 19.07.2011 N 1621/11.

При таких установленных обстоятельствах решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в размере 1 170 356 руб., пени в размере 245 208,44 руб. и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 23 407 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 35 111 руб. (поскольку санкция исчисляется в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате, которая инспекцией определена необоснованно) признается апелляционным судом неправомерным, не соответствующим Налоговому Кодексу РФ.

Следовательно, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, в том числе в части снижения размера налоговых санкций.

При этом апелляционный суд принимает во внимание, что в целях определения суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возможность использования расчетного метода исключена.

Данные выводы соответствуют правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 9 марта 2011 года № 14473/10.

Налогоплательщик оспаривает доначисление НДС сверх стоимости оплаченных жильцами многоквартирных домов услуг по ставке 18%. По мнению общества, инспекция должна была произвести расчет налога расчетным путем по ставке 18/118%, так как сумма НДС уже включена в квартплату. Иной расчет означал бы незаконное завышение установленных постановлением мэра и Службой по тарифам Иркутской области тарифов на коммунальные услуги, которые на 2009 г. были установлены без НДС.

Постановлением Пленума ВАС РФ от 17.11.2011 № 72 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с расчетами за коммунальные ресурсы" судам указано на следующее:

Согласно правилам главы 21 НК РФ реализация коммунальных ресурсов ресурсоснабжающими организациями исполнителям коммунальных услуг облагается НДС, в связи с чем, основываясь на пункте 1 статьи 168 НК РФ, при выставлении счетов за реализуемые коммунальные ресурсы ресурсоснабжающая организация обязана предъявить к оплате покупателю этих ресурсов (исполнителю коммунальных услуг) соответствующую сумму НДС.

Поскольку цена, уплачиваемая по договорам продажи коммунальных ресурсов (о приобретении коммунальных ресурсов и водоотведении), заключаемым исполнителями коммунальных услуг с ресурсоснабжающими организациями с целью обеспечения потребителей коммунальными услугами, является регулируемой (пункт 1 статьи 424 ГК РФ), судам при рассмотрении споров, связанных с расчетами по таким договорам, необ­ходимо исследовать вопрос о том, учитывалась ли сумма НДС регулирующим органом при определении размера утверждаемой им регулируемой цены (тарифа).

Если при рассмотрении дела судом будет установлено, что при утверждении та­рифа его размер определялся регулирующим органом без включения в него суммы НДС, то предъявление ресурсоснабжающей организацией к оплате покупателю (исполнителю коммунальных услуг) дополнительно к регулируемой цене (тарифу) соответствующей суммы НДС является правомерным. В таком случае требование о взыскании задолженности, рассчитанной исходя из тарифа, увеличенного на сумму НДС, подлежит удовлетворению.

Как правильно установлено судом, тарифы для населения были установлены постановлением мэра и Службой по тарифам Иркутской области без НДС, налоговый орган правомерно пришел к выводу, что налогоплательщик обязан был увеличить стоимость своих услуг на сумму НДС.

Следовательно, судом правильно признано, что расчет НДС, произведенный инспекцией соответствует требованиям ст. ст. 168 НК РФ, 424 ГК РФ.

Налогоплательщик не согласен с расчетом пеней по УСН, так как инспекцией в расчет включена задолженность 2008 г., что не соответствует требованиям ст. 89 НК РФ. Инспекцией исчислены пени за 2009 г. в размере 21.285,74 руб., по данным налогоплательщика пени должны составить 15.843,35 руб.

Как установлено судом первой инстанции, после принятия решения по выездной проверке, налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию по УСН за 9 мес. 2008 с суммой налога к уплате 50 000 руб., с апелляционной жалобой заявителем представлен расчет авансовых платежей по страховым взносам на обяза­тельное пенсионное страхование за полугодие 2009 г. Сумма УСН уменьшена Управ­лением с учетом уплаченных страховых взносов на ОПС в порядке п. 3 ст. 346.21 НК РФ.

Сумма пеней пересчитана вышестоящим налоговым органом с учетом уменьшения УСН.

По данным проверки инспекцией начислены пени на 07.11.2011 в размере 116 240,81 руб. (пункт 2.5 решения). По данным УФНС решение инспекции изменено, сумма пеней по УСН составила 52 504,33 руб. на 07.11.2011.

Суд первой инстанции, отклоняя доводы общества, исходил из того, что налогоплательщик оспаривает размер пеней, исчисленных в решении инспекции. Однако, как отметил суд, решение инспекции изменено, размер пеней уменьшен, а доводов в отношении несогласия с расчетом пеней, произведенных Управлением, налогоплательщик не приводит.

Вместе с тем, апелляционный суд считает указанные выводы первой инстанции не соответствующими фактическим обстоятельствам дела, в частности судом первой инстанции не учтено следующее.

Как следует из материалов дела, по результатам проверки инспекцией исчислены пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 116 240,81 рублей по состоянию на 07.11.2011 (подпункт 5 пункта 2 резолютивной части решения инспекции, т. 1 л.д. 121).

При рассмотрении апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган учел доводы налогоплательщика о необходимости уменьшения суммы налога по УСНО в соответствии с нормами пункта 3 статьи 346.21 НК РФ на сумму исчисленных и уплаченных за 1 полугодие 2009 года страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, и рассчитал пени по УСНО в размере 52 504,33 рубля по состоянию на 07.11.2011 (подпункт 5 пункта 2 резолютивной части решения УФНС, т. 1 л.д. 62).

Общество не согласилось с расчетом пеней Управлением ФНС России по Иркутской области в сумме 52 504,33 рубля, поскольку при расчете пеней вышестоящим налоговым органом не были учтены доводы ООО УК «Новый город» о неправомерном расчете пеней по состоянию на 07.11.2011 в связи с возникшей с 31.03.2010 переплатой по налогу, сложившейся в результате того, что в декларации по УСНО за 2009 год обществом исчислен налог в размере 677 011 рублей (по сроку 31.03.2010), фактически с учетом результатов проверки обществу следовало уплатить налог в размере 254 157 рублей, в связи с чем сумма излишне исчисленного и уплаченного налога по УСНО за 2009 год, подлежащая уменьшению и возврату из бюджета по состоянию на 31.03.2010, составила 422 854 рубля (677 011 - 254 157).

Как следует из материалов дела, общество обжаловало данные обстоятельства в суде. В частности, доказательства, свидетельствующие о нарушении инспекцией и вышестоящим налоговым органом положений статей 346.19, 346.21 и 75 НК РФ при расчете пеней по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, приведены обществом на страницах 8, 9 искового заявления (т.1 л.д 14-15), на страницах 1, 2 дополнений по делу от 24.05.2012 (т.39 л.д. 21- 22).

Кроме того, на странице 9 искового заявления (т.1 л.д. 15) заявителем указано на отсутствие в Решении УФНС от 31.01.2012 № 26-16/66614 соответствующего расчета пеней, из которого было бы понятно, на какую сумму недоимки по УСНО начислены пени в сумме 52 504,33 рубля, за какой период и по какой ставке они рассчитаны, что лишило налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав.

Вместе с тем, в решении суда первой инстанции перечисленные фактические обстоятельства не изложены, оценка им не дана. Более того, суд, не