Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2013 по делу n А19-9908/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

оставлена без удовлетворения (т.1 л.д.25-32).

Не согласившись с решением об отказе в возмещении и решением управления в части отказа в удовлетворении апелляционной жалобы, общество оспорило их в Арбитражный суд Иркутской области.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзывов, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Как следует из материалов дела, налоговым органом были допущены существенные нарушения порядка проведения проверки и рассмотрения материалов проверки, которые привели к отмене решением управления решения об отказе в привлечении к ответственности (т.1 л.д.26-28). Вместе с тем, управление посчитало, что решение об отказе в возмещении является самостоятельным решением, выносимым в порядке ст.176 НК РФ, поэтому оснований для признания его незаконным и отмены по указанному основанию не имеется.

Рассматривая данные обстоятельства, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя, а также до вынесения предусмотренного пунктом 7 данной статьи решения знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятии налогового контроля.

Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает право налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично или через своего представителя.

При этом возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки включает в себя, в том числе и возможность налогоплательщику предоставлять в налоговый орган письменные возражения, объяснения.

Согласно пункту 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

Тем самым статья 101 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает общий порядок рассмотрения материалов налоговой проверки, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля, в том числе и дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Следовательно, налогоплательщик имеет право в случае несогласия не только с актом, но и с выводами и предложениями проверяющих, в течение 15 дней представить в налоговый орган свои возражения, объяснения, а также представить документы, подтверждающие свои возражения.

Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, включая материалы, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля. При этом налогоплательщику должна быть обеспечена возможность представления, в том числе, в письменной форме, возражений по материалам проведенных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

С учетом указанных выше норм, Налоговым кодексом Российской Федерации прямо установлено право налогоплательщика знакомиться с результатами мероприятий налогового контроля, предоставлять в налоговый орган письменные возражения, объяснения и обязанность налогового органа проверить представленные возражения и дать им соответствующую правовую оценку в тексте принятого решения.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Как указывает суд первой инстанции, по акту камеральной налоговой проверки от 26.10.2011 № 2733 налогоплательщиком были представлены возражения, которые рассмотрены 08.12.2011 в присутствии представителя налогоплательщика. По результатам рассмотрения возражений и материалов проверки принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 08.12.2011 № 43, рассмотрение материалов проверки после проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля назначено на 10.01.2012. Указанное решение получено представителем налогоплательщика 29.12.2011. Поскольку 10.01.2012 на рассмотрение материалов проверки налогоплательщик не явился инспекцией принято решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 10.01.2012 № 7 до 25.01.2012. Решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 10.01.2012 № 7 и уведомление о вызове налогоплательщика от 10.01.2012 № 02-05/6833 на 25.01.2012 направлены по почте и получены налогоплательщиком 27.01.2012.

Данные обстоятельства установлены в решении управления, аналогичные выводы сделал апелляционный суд.

С учетом указанных обстоятельств суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что общество не было извещено о времени и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки с учетом проведенных мероприятий налогового контроля, налогоплательщику и не было вручено заключение почерковедческой экспертизы, которое положено в основу оспариваемого решения. Таким образом, налоговый орган, в нарушение статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, после окончания налоговой проверки не ознакомил налогоплательщика с документами, полученными инспекцией в ходе налогового контроля, что лишило его возможности представить по ним свои письменные возражения, объяснения.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок. Кроме того, в соответствии с требованиями к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@, к акту налоговой проверки, прилагаются документы (информация), истребованные в ходе проверки; иные материалы, имеющие значение для подтверждения отраженных в акте фактов нарушений и для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

Таким образом, приложения к акту проверки являются его неотъемлемой частью, так как именно в них отражаются соответствующие отсылочные и информационные данные, подтверждающие положения самого акта. Проверяемое лицо имеет полное право на ознакомление не только с текстом акта проверки, но и с приложениями к нему. Причем право на ознакомление с материалами проверки должно реализовывать путем вручения копий этих приложений вместе и одновременно с актом проверки.

Судом первой инстанции установлено и не оспаривается налоговым органами, что инспекцией документы, подтверждающие факты нарушений, выявленных в ходе проверки, к акту приложены не были. Таким образом, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что при таких обстоятельствах налоговым органом нарушены существенные условия процедуры оформления результатов камеральной налоговой проверки и рассмотрение ее материалов, что выразилось в неизвещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки, неознакомлении его с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, что повлекло и нарушение пункта 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

Указанные выводы отражены и в Решении УФНС по Иркутской области № 26-16/09664 от 10.04.2012г.

В апелляционной жалобе налогового органа и в отзыве управления приводятся доводы о том, что решение об отказе в возмещении является самостоятельным решением, выносимым в порядке ст.176 НК РФ, и признание его незаконным ввиду нарушения существенных условий процедуры ст.176 НК РФ не предусмотрено. Соответственно, налоговые органы полагают, что в связи с этим суд первой инстанции не мог по данным мотивам признать решение об отказе в возмещении НДС и решение управления в соответствующей части незаконным.

Апелляционный суд, отклоняя указанные доводы налоговых органов, руководствуется следующим.

Как разъяснено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 162/10 по делу N А53-16885/2008, в рамках которого рассматривался вопрос о применении положений ст.101 НК РФ к решениям об отказе в возмещении НДС, если они приняты по результатам налоговой проверки, согласно пункту 3 статьи 176 Кодекса решение о возмещении или об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость из бюджета принимается одновременно с решением о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по результатам рассмотрения материалов камеральной проверки. При этом положения названной статьи не предусматривают самостоятельной процедуры принятия решения о возмещении или об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость, а соотносятся со статьей 101 Кодекса. Таким образом, нормы, направленные на обеспечение участия налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя, действуют и при разрешении вопросов, связанных с возмещением указанного налога. Налоговый орган во всех случаях обязан информировать налогоплательщика об обнаруженных ошибках при заполнении документов и налоговых правонарушениях, при этом право на представление своих возражений у налогоплательщика возникает с момента предъявления налоговым органом требования представить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Кроме того, при производстве дела в налоговых органах в силу пункта 1 статьи 101 и статьи 88 Кодекса налоговый орган должен заблаговременно известить налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов как выездной, так и камеральной проверки. Отсюда следует, что процедурные гарантии прав налогоплательщика в виде его обязательного уведомления распространяются не только на ситуации, связанные с привлечением лица к налоговой