Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2013 по делу n А78-927/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

И определили ее в размере 5 736 418,00 руб., против 10 000 000 руб., установленных договором №6 от 16.10.2008г.

Этим же соглашением изменен акт приемки-передачи работ от 02.04.2009г., в части проведения Подрядчиком действий по регистрации логотипа в Монголии, что в том числе, явилось основанием снижения цены по договору.

В качестве непринятия затрат по договору №6 от 16.10.2008г., в оспариваемом решении, налоговый орган приводит следующие причины:

-   предприниматель не подтвердил экономическую обоснованность и производственный характер расходов на маркетинговые услуги, оказанные ему, что привело к получению предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы;

-   представленные налогоплательщиком документы не переведены на русский язык.

Указанные доводы налогового органа суд первой инстанции правильно расценил как необоснованные и опровергающиеся материалами дела, поскольку полученные в результате исследования данные были оформлены в виде маркетингового анализа включающего в себя описание, сводные таблицы, диаграммы и пр. Также методом сбора данных подрядчиком являлся мониторинг материалов печатных и электронных деловых и специализированных изданий, аналитических обзоров рынка; интернет; материалов маркетинговых и консалтинговых компаний; результаты собственных исследований. Исследование содержит на русском языке следующие сведения: Резюме; (1.) Технологические характеристики исследования; (2.) Общая информация о стране; (3.) Обзор экономики; (4.) Бизнес среда; (5.) Внешняя торговля и внешнеторговый режим; (6.) Объем производства мороженого в Монголии в 2008 году; (7.) Объем импорта мороженого в Монголию в 2008 году; (8.) Объем рынка мороженого Монголии в 2008 году; (9.) Классификация замороженных полуфабрикатов; (10.) Объем производства мясных полуфабрикатов в Монголии в 2008 году; (11.) Рекомендации; (12.) Полезные контакты.

Также суд первой инстанции правильно указал, что использованные в тексте слова на монгольском языке - наименования сетевых магазинов и производителей, которые являются именами собственными, не подлежащими переводу на русский язык, как - устойчивые, закрепившиеся выражения и словосочетания, не имеющие аналогов в русском языке (т.6 л.д. 17). Достоверность факта регистрации товарного знака и точности перевода свидетельства о регистрации, факта создания подрядчиком логотипа налоговым органом не оспорены. Кроме того, стороны сделки не оспаривают, что ими подписаны акт приемки-сдачи работ по регистрации товарного знака, созданию макетов логотипа, подписаны отчеты. Произведена оплата.

Суд первой инстанции правильно указал, что отсутствие доказательств  использования налогоплательщиком логотипа, разработанного Подрядчиком для продвижения товаров ИП Шведун А.А., на рынке Монголии, не может повлечь отказ в принятии затрат.

Для целей налогообложения затраты, уменьшающие налогооблагаемую базу, должны соответствовать двум критериям: должны быть экономически оправданы и документально подтверждены. Налогоплательщик имеет право учесть расходы на проведение маркетинговых исследований при наличии необходимых документов (договора, акта об оказании работ или отчета исполнителя, а также платежных документов, свидетельствующих об осуществлении расчетов с исполнителем).

Реальность договора №6 от 16.10.2008г., подтверждена материалами дела (оплата произведена (т.4 л.д. 98-103), услуги оказаны (т.4, л.д. 97,108; т.6 л.д. 47, 51; т.7 л.д. 27;29-30; л.д. 82-85,87,90-91),   имеет место значительный рост прибыли (т.2, л.д. 3-84)).

Все обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Закона N 129-ФЗ, в актах и иных первичных документах имеются. Документы оформлены без каких-либо нарушений, содержат ссылки на договор, по которому эти услуги оказаны. В актах приемки-сдачи работ по договору содержатся такие реквизиты, как наименование документа, дата составления, наименование лиц, от имени которых составлен акт, содержание хозяйственной операции, имеется ссылка на номер и дату договора.

Апелляционный суд поддерживает позицию суда первой инстанции о том, что экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов должна определяться хозяйственной деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода.

Поскольку предприниматель действительно поставлял продукцию на рынок Монголии, содержание исследований соответствует осуществляемому виду деятельности и составу поставляемой продукции, а материалами дела подтверждается, что выручка предпринимателя за период 2009-2012 годов существенно выросла, апелляционный суд, как и суд первой инстанции приходит к выводу, что предприниматель обоснованно учел затраты по оплате маркетинговых услуг. Затраты на маркетинговые услуги являются экономически обоснованными, имеют оценку в денежном выражении, документально подтверждены и, следовательно, соответствуют требованиям ст.252 НК РФ, в связи с чем, инспекция не имела оснований для дополнительного начисления налога, взыскания штрафа и пеней.

Из совокупности и системной взаимосвязи, представленных в дело копий договора (т. 4 л.д. 94) и дополнительных соглашений к нему (т.7 л.д.23-25), заключенному между «Ондор Занги» ХХК и ИП Шведуном А.А., актов приемки-сдачи работ (т.4 л.д. 97, т.6 л.д.51, т.7 л.д.27, 91), отчетов по результатам выполненных работ (т.7 л.д.87, т.6 л.д. 47), сопроводительных писем к актам приемки-сдачи выполненных работ и отчетам (т.7 л.д. 26, 88), базы данных торговых точек (т.6 л.д. 18-43), макетов упаковки мороженого и мясных полуфабрикатов (т.7 л.д. 26-27; 30; 82-87); макетов логотипа (в вариативности) (т.7 л.д.92, 94-95), свидетельства о регистрации торгового знака от 21.01.2009г., (т.6 л.д.53), маркетинговый анализ (исследование) рынка мороженого и мясных полуфабрикатов, реализуемых Заказчиком, на территории республики Монголия (т.7 л.д. 41-73), фотографий по результатам проведения маркетинговых мероприятий (т.6, л.д.48-50), задания на разработку логотипа (т.7 л.д.89), счета-фактуры №21 от 11.02.2009г., а также соответствующих платежных поручении на оплату на сумму 5 736 418,00 руб. (т.4 л.д.98-103), суд первой инстанции сделал правильный вывод, что услуги (работы) заявителем получены, оплачивались, что расценивается как выполнение требований п.1 ст.252 НК РФ, с учетом п.1 ст.221 НК РФ. Позиция налоговой инспекции о необоснованности включения заявителем в состав расходов суммы 5 736 418 руб., материалами дела не подтверждена.

Апелляционным судом были оглашены показания свидетеля Цыренжапова Булата Викторовича, являющегося учредителем Компании с ограниченной ответственностью «Ондор Занги», который дал пояснения о соответствии времени подписания документов по договору №6 от 16.10.2008г., заключенному с ИП Шведун А.А., и дат, указанных в правом верхнем углу на представленных суду документах. Вместе с этим, допрошенный свидетель пояснил об обстоятельствах подписания дополнительных соглашений к договору и необходимости внесения исправлений в акты приемки-передачи выполненных работ от 02.04.2009г., по причине описки при составлении указанного акта монгольской стороной и ошибочного внесения в текст акта понятия «логотип» вместо «товарный знак», о нецелесообразности перевода на русский язык имен собственных, составляющих название улиц и торговых точек Монголии, в тексте баз данных.

Апелляционный суд полагает доводы налогового органа о том, что свидетель не дал точных пояснений по всем поставленным вопросам, необоснованными, исходя из ответов свидетеля, кроме того, апелляционный суд исходит из того, что показания указанного лица подтверждаются иными доказательствами по делу, а стороны договора имеют право корректировать свои обязательства в ходе исполнения договора с учетом конкретно складывающейся ситуации, что имело место в настоящем случае.

Доводы налогового органа о том, что расходы на товарный знак должны быть списаны путем амортизации, отклоняются апелляционным судом, поскольку таких выводов в решении налогового органа не содержится. Кроме того, суд первой инстанции, оценивая данный довод правильно указал, что  налогоплательщик подтвердил первоначальную стоимость товарного знака (свидетельство №10023, со сроком действия до 21.01.2019г.), определенную им согласно приказу от 21.04.2009г., в размере 20 000 руб., а амортизация по объектам нематериальных активов начисляется только в случае, если срок их использования составляет более 12 месяцев и первоначальная стоимость превышает 20 000 руб., (до 1.01.2011г.).

Таким образом, апелляционный суд считает решение суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду подлежащим оставлению без изменения.

Вместе с тем, апелляционный суд полагает решение суда первой инстанции подлежащим частичной отмене по эпизоду включения предпринимателем в расходы сумм НДС, уплаченных в бюджет по декларациям, в связи со следующим.

Суд первой инстанции указал, что по эпизоду включения затрат в размере 2 356 754 руб., и 3 004 526 руб., в виде уплаченного в бюджет в 2009-2010 гг., НДС налогоплательщик ссылается на отсутствие в законодательстве запрета на включение сумм налога на добавленную стоимость при исчислении НДФЛ, уплаченного в бюджет на основании налоговой декларации по НДС. В качестве довода заявитель ссылается на то, что налог, отнесенный на затраты, не является предъявленным налогоплательщиком покупателю.

Оценивая доводы предпринимателя, суд первой инстанции исходил из следующего.

Учитывая системное толкование ст.170 НК РФ в совокупности с применением принципа толкования неустранимых неясностей налогового законодательства в пользу налогоплательщика (п.7 ст.3 НК РФ) не исключает возможность при исчислении НДФЛ учесть в составе расходов суммы НДС, начисленного к уплате в бюджет.

В материалы дела представлены налоговые декларации по форме 3 НДФЛ за 2009-2010г.г., платежные поручения, подтверждающие оплату предпринимателем сумм налога на добавленную стоимость в бюджет на основании налоговой декларации по НДС в размере 2 356 754 руб., в 2009 году и 3 004 526 руб., в 2010 году (т.3 л.д. 3-24).

В соответствии со ст.209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно п.3 ст.210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п.1 ст.224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст.218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой "Налог на доходы физических лиц".

Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Пунктом 1 ст.221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п.2 ст.210 настоящего Кодекса указанные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл.25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно положениям ст. 9 Закона РФ от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действующей в проверяемом налоговом периоде, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на их основании ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в данной статье обязательные реквизиты.

Суд первой инстанции, из содержания требований указанных норм пришел к выводу, что условием включения понесенных затрат в состав расходов для целей исчисления НДФЛ является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены, а также непосредственно связаны с деятельностью по извлечению дохода.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу, что заявитель был вправе при исчислении НДФЛ учесть в составе расходов суммы НДС, начисленного к уплате в бюджет.

Апелляционный суд не может согласиться с указанным выводом в связи со следующим.

Согласно пункту 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц индивидуальный предприниматель вправе применить профессиональный налоговый вычет в сумме расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. В профессиональный налоговый вычет включаются расходы, которые можно учесть при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с положениям пункта 19 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации не учитываются в расходах налоги, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав). Налог на добавленную стоимость является налогом, предъявляемым продавцом покупателю дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) (пункт 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации). Значит, в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцом покупателю, нельзя включать в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. А поскольку в пункте 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что в профессиональный налоговый вычет можно