Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2014 по делу n А78-7409/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

по соглашению сторон, и какая-либо оговорка о включении в цену сделки сумм налога на добавленную стоимость, в них отсутствует. При этом отсутствует и указание о том, что соответствующие размеры переуступаемых прав (требований) не включают в себя НДС.

Между тем, из представленных обществом счетов-фактур №№ 162а от 24.01.2011, 162 от 24.01.2011, 567 от 07.04.2011, 2093 от 07.12.2011, 1408 от 01.08.2011, 1307 от 16.09.2010, 1487 от 22.12.2010, 1306 от 16.09.2010, 1050 от 22.07.2010, 1483 от 13.12.2010, 130 от 04.03.2011, 795 от 30.05.2011 следует, что сумма НДС по ним фактически предъявлена обществом покупателям по расчетной ставке 18/118, что предопределяет содержание налога в отраженной стоимости товаров (работ, услуг).

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы, соглашается с судом первой инстанции в том, что сумма НДС в данном случае должна исчисляться исходя из того, что полученные обществом средства по договорам цессии уже включают в себя сумму налога, и соответственно, она должна рассчитываться исходя из пункта 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ, в том числе ввиду того, что наличие в договорах цессии оговорки об НДС не предусмотрено налоговым законодательством в качестве обязательного условия признания того факта, что перечисляемые в рамках данных договоров денежные средства включают в себя сумму налога.

Увеличение стоимости передаваемого имущественного права на сумму НДС по ставке 18 % лишает смысла применение расчетной ставки, и, кроме того, применение к операциям по передаче имущественных прав ставки НДС 18 % законодательно не установлено.

При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании суд первой инстанции правильно признал выводы инспекции ошибочными и неправомерными доначисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость за указанные периоды в оспариваемых обществом размерах (в части доначисления налога на прибыль – 855392 руб., в том числе: за 2010 год в сумме 399399 руб. (1996997 руб.*20%), за 2011 год в сумме 455993 руб. (2279966 руб.*20%), пени по налогу на прибыль – 117947,35 руб., штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ – 171079 руб.; налога на добавленную стоимость – 1058294 руб., в том числе: за 2010 год в сумме 460632 руб., за 2011 год в сумме 597662 руб., пени по НДС - 234993 руб., штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ – 211659 руб.

Доводы заявителя апелляционной жалобы по данному эпизоду доначислений подлежат отклонению как необоснованные.

Суд апелляционной инстанции также считает правильными вывод суда первой инстанции  о неправомерности доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год, соответствующих пени и налоговых санкций по эпизоду занижения доходов от реализации земельных участков, исходя из следующего. 

Из оспариваемого решения инспекции следует, что при проведении выездной налоговой проверки, с учетом рассмотренных возражений налогоплательщика установлено, что ОАО «Силикатный завод» в 2010 году реализовало, в частности, земельные участки (кадастровые номера 75:32:20310:28, 75:32:20303:9) по договорам купли-продажи от 10.03.2010 и от 09.12.2010 по цене ниже рыночной, что привело к нарушению статьи 249 Налогового кодекса РФ, выражающегося в занижении дохода от реализации на 795433 руб.

Основанием для вывода инспекции послужили данные, полученные при проведении экспертизы с применением стандартных подходов к оценке стоимости объектов недвижимости, и зафиксированные в экспертных заключениях №№ 82 и 83, с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса РФ (т. 5. л.д. 1-96).

Исходя из статьи 41 Налогового кодекса РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» настоящего Кодекса.

Согласно статьям 247-249 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций понимаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг).

Налогового кодекса РФ налоговой базой по данному налогу признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Кодекса, подлежащей налогообложению; доходы, полученные в результате реализации товаров (работ, услуг), учитываются, если иное не предусмотрено Кодексом, исходя из цены сделки с учетом положений статьи 40 Кодекса; рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4-11 статьи 40 Кодекса, на момент реализации (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза).

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В пункте 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ закреплено, что в случаях, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом налоговый орган должен определить их рыночную стоимость с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи, а также обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.

В соответствии с пунктами 4-7 статьи 40 Налогового кодекса РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).

Согласно пунктам 8, 9 названной статьи при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок). При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

При этом в силу пункта 12 этой статьи при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 статьи 40 Кодекса.

Исходя из смысла пункта 1 статьи 40 Налогового кодекса РФ бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы.

Таким образом, законодательством о налогах и сборах предусмотрен определенный порядок расчета отклонения цены реализуемого товара более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, включая методы установления рыночных цен.

Из акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для проверки правильности применения цен по сделкам послужило отклонение более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня реализации аналогичных товаров между не взаимозависимыми лицами. При этом налоговый орган указал на применение им рыночных цен на идентичные товары, опубликованных на Интернет-сайтах.

Между тем в ходе рассмотрения дела доказательства в подтверждение данных обстоятельств инспекцией не представлены, к акту проверки и решению не приложены. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неподтверждении налоговым органом наличия оснований для проверки правильности применения цен по спорным сделкам, установленных в пункте 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ.

Инспекция в подтверждение правомерности принятого ею решения по данному эпизоду сослалась на результаты экспертных заключений №№ 82, 83, установивших стоимости реализованных земельных участков, отклонившихся от определенных рыночных цен (т. 5, л.д. 1-80).

Суд первой инстанции, исследовав экспертные заключения №№ 82 и 83 об установлении рыночной стоимости земельных участков, установил, что объектами исследования являлись земельный участок с кадастровым номером 75:32:020310:28, общей площадью 4094 кв.м., расположенный по адресу: г. Чита, Ингодинский район, тракт Агинский, 18а, и земельный участок с кадастровым номером 75:32:020303:9, общей площадью 764 кв.м., расположенный по адресу: г. Чита, Ингодинский район, тракт Агинский, а для оценки экспертом применен метод сравнительного подхода по состоянию на 10.03.2010 и на 09.12.2010 соответственно (стр. 4, 14 заключений, т. 5, л.д. 16, 26, 50, 60).

Из заключений эксперта усматривается, что в описании объектов, принятых в качестве аналогов для сравнения, им была использована информация в объявлениях о продаже земельных участков, размещенная в газетах «Ваша реклама» №№ 938 от 26.02.2010 (стр. 59-60), 939 от 05.03.2010 (стр. 58-59), 939 от 05.03.2010 (стр. 58-59), №№ 975 от 12.11.2010 (стр. 64), 974 от 05.11.2010 (стр. 63), 973 от 29.10.2010 (стр. 64), а из их описания следует указание на улучшения земельного участка – не застроенный, категория земель – земли населенных пунктов, с ценами предложений от 950000 руб. до 10000000 руб. (т. 5, л.д. 28, 62).

При этом к заключениям эксперта не приложены источники информации (либо их фотокопии), отсутствуют фотоснимки, отраженные как приложения № 7 к заключениям («Фотографии объекта экспертизы»).

Анализ данных о рыночной стоимости земельных участков в заключениях эксперта основан на публичной оферте в виде объявлений, опубликованных в газете, а не на сведениях о совершенных сделках.

В материалах выездной налоговой проверки не имеется и в дело не представлено доказательств фактического отчуждения, а также цен реализации объектов, указанных в объявлениях о продаже.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что предметами реализации по договорам от 10.03.2010 и от 11.11.2010 являлись здания с соответствующими техническими характеристиками, с одновременным приобретением прав собственности на земельные участки, занятых под зданиями; назначение земельных участков - под тепличное хозяйство (выращивание овощей) и складирование стройматериалов и оборудования, для обслуживания и использования нежилых помещений производственной базы (т. 5, л.д. 1-12, 81-96).

Датами исследуемых в рамках рассматриваемого эпизода договоров являются 10.03.2010 (ООО «Гранат») и 11.11.2010 (Лозовая Л.Б.), в то время как экспертиза по договору в отношении земельного участка 75:32:020303:9, общей площадью 764 кв.м., расположенного по адресу: г. Чита, Ингодинский район, тракт Агинский (Лозовая Л.Б.), проведена по состоянию на 09.12.2010, то есть в отрыве от фактических обстоятельств сделки (т. 5, л.д. 1-4, 16, 50, 93-96).

Суд апелляционной инстанции по результатам исследования представленных в материалы дела доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  соглашается с судом первой инстанции в том, что указанные в заключениях эксперта источники информации не позволяют сделать вывод о достоверности заключений эксперта о рыночной стоимости проанализированных объектов, а потому инспекция необоснованно при определении рыночной стоимости реализации ОАО «Силикатный завод» земельных участков за 2010 год основывалась на этих заключениях эксперта.

Инспекцией в нарушение требований части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано несоответствие цены реализованного обществом имущества уровню рыночных цен, а также наличие оснований для изменения цены по соответствующим сделкам.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции имелись основания для вывода о необоснованном вменении обществу дохода от реализации земельных участков за 2010 год в размере 795433 руб. и признания неправомерным доначисления налога на прибыль в сумме 159087 руб., соответствующих пени - 21936,62 руб. и штрафа – 31817 руб.

Доводы инспекции, приведенные по данному эпизоду в апелляционной жалобе, не опровергают вышеприведенные выводы суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению. Ссылка инспекции на отсутствие возражений со стороны общества в отношении выводов эксперта на стадии проверки и рассмотрения ее материалов, а также отсутствие обращения о проведении судебной экспертизы сама по себе не подтверждает обоснованность позиции инспекции о занижении дохода