Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2010 по делу n  07АП-5170/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

(1); день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (2).

Применительно к положениям п. 8 ст. 169 Налогового кодекса РФ Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 года утверждены Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, в силу п. 18 которых (применительно к редакции, действовавшей на момент совершения спорных хозяйственных операций) при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж.

Согласно приложению № 3 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, за каждый налоговый период (месяц, квартал) в книге продаж подводятся итоги по графам 4, 5а, 56, 6а, 66, 7, 8а, 86 и 9, которые используются при составлении налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

Таким образом, НДС, исчисленный с суммы поступившей предоплаты (частичной оплаты), подлежит отражению в налоговой декларации за тот налоговый период, в котором данные суммы были фактически перечислены.

Следовательно, доводы заявителя о том, что конкретный срок составления счета-фактуры при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) действующим законодательством, применительно к спорному периоду времени, установлен не был, является необоснованным и противоречит указанным выше нормам права.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что при поступлении на расчетный счет Общества сумм оплаты в счет предстоящих поставок товара, передачи им имущественных прав, заявителем счета-фактуры не оформлялись и суммы авансов в книгу продаж не заносились, в налоговых декларациях суммы НДС с полученных авансовых платежей не отражались.

Доказательств обратного налогоплательщиком в нарушении ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ представлено не было.

При таких обстоятельствах, вывод арбитражного суда о том, что в рассматриваемом случае налоговый орган правомерно определил занижение Обществом налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в результате не включения в нее сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав полученной от ООО «Торговый дом «Меркурий», ООО «Блик», ООО «Мисс-С» и ИП Зубкова Г.Н., и произвел доначисление налога, в том числе применительно к налоговым периодам: май 2007 года в сумме 204 545 руб.; 3 квартал 2007 года в сумме 49 924 руб.; за 4 квартал 2007 года в сумме 25 454 руб. является обоснованным.

В силу правовой позиции, изложенной в пунктах 1, 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ № 53 от 12.10.2006 года судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности – достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применением более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостаточны и (или) противоречивы.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания законность принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение.

При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 года № 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждении своего права на уменьшение налогооблагаемой базы и получении налоговых вычетов.

Как установлено пунктом 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ сумма налога на добавленную стоимость,  уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных в ст. 171 Кодекса, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса.

Вычетам по налогу на добавленную стоимость подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по этому налогу (п.п. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса).

Согласно п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии с п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса. Названной нормой права, п. 5 и 6 установлен обязательный перечень сведений, содержащихся в счетах-фактурах, и являющихся исключительным основанием, представляющим право предъявить также счета-фактуры в качестве оснований для возмещения (вычета) указанных в них сумм налога. При этом, согласно п. 5 указанной статьи в счете-фактуре должен быть указан адрес налогоплательщика (продавца товара) и грузополучателя.

При этом документы, в том числе счет-фактура, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на вычет должна содержать достоверную и полную информацию, позволяющую установить все фактические условия и обстоятельства приобретения товара, хозяйственные взаимоотношения с поставщиком, а также фактическую уплату налогоплательщиком поставщику товара стоимости полученного товара и НДС.

Требования о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре.

Из анализа указанных норм права следует, что для применения налоговых вычетов, при условии, что товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, необходимо одновременно соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры с выделенной суммой налога, предъявленной налогоплательщику и принятие на учет товара (работ, услуг).

Сам факт наличия у налогоплательщика документов, указанных в статье 172 Налогового кодекса РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Перечисленные в статье 172 Налогового кодекса РФ документы в совокупности должны достоверно подтверждать реальность операций и иные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет на НДС.

Согласно Определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 года № 267-О, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного статьей 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, не могут служить основанием для применения налогового вычета.

Исследовав и оценив представленные по делу доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что представленные Обществом в подтверждение обоснованности   налоговых вычетов по НДС, документы в части, касающейся осуществления финансово-хозяйственной деятельности заявителя с ООО «Мик» и ООО «Сервис», не соответствуют требованиям законодательства, предъявляемым к их заполнению и учету.

Вместе с тем, заявитель в ходе судебного разбирательства не опроверг достоверность и допустимость представленных заинтересованным лицом в материалы дела доказательств.

Так, налоговых органом в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что в Едином государственном реестре юридических лиц отсутствуют сведения о государственной регистрации контрагентов заявителя ООО «Мик» и ООО «Сервис».

В силу положений ст.ст. 49, 51 Гражданского кодекса РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений.

Таким образом, в рассматриваемом случае у налогоплательщика отсутствуют правовые основания для получения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, отраженного в счетах-фактурах, не зарегистрированных в установленном действующем законодательством порядке, ООО «Мик» и ОО «Сервис»; реальность хозяйственных операций с данными контрагентами не подтверждена.

Данная правовая позиция отражена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 18.11.2008 года № 7588/08 по делу №А27-5203/2007-2.

Апелляционный суд отклоняет доводы заявителя о его добросовестности в связи с отсутствием в налоговом законодательстве норм, возлагающих на налогоплательщика, применяющего налоговые вычеты, обязанность осуществлять контроль за поставщиками товара, мотивируя это тем, что законодательство о налогах и сборах, а именно глава 21 Налогового кодекса РФ, не устанавливает прямую обязанность налогоплательщика проверять достоверность реквизитов, указанных поставщиком товара (работ, услуг), в том числе, в выставленных счетах-фактурах.

Согласно Закону «О бухгалтерском учете», одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организаций, а также внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности, поскольку гражданским законодательством не установлено иное, налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору доказательства, подтверждающих достоверность сведений, изложенных в представленных документах.

В силу действующего законодательства обязанность подтверждать правомерность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товара, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом, как указывалось выше, документы, подтверждающие расходы и налоговые вычеты должны отражать достоверную информацию.

Согласно п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ, предпринимательской является самостоятельная деятельность, осуществляемая на свой риск.

Следовательно, заключая договоры с поставщиком, не проверив его правоспособность, приняв документы, содержащие явно недостоверную информацию, Общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам, не соответствующим требованиям вышеприведенных норм права, содержащих недостоверную информацию.

В соответствии с п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.

При этом Общество не представило доказательств, свидетельствующих о том, что заявителем осуществлены действия по проверке реальности существования указанных контрагентов как субъектом предпринимательской деятельности, а равно доказательств, указывающих на обстоятельства сотрудничества, в частности, с директором, полномочия лица, представляющих интересы ООО «Мик» и ООО «Сервис», не проверялись, что в совокупности свидетельствует о не проявлении Обществом должной осмотрительности при выборе данных контрагентов и не осуществлении необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности с ООО «Мик» и ООО «Сервис», и не доказывает отсутствие вины со стороны налогоплательщика. Общество не доказало, что им были предприняты все зависящие от него мер по проверке правоспособности и порядочности спорных контрагентов.

Стремление налогоплательщика получить необоснованную налоговою выгоду подтверждается тем, что деятельность Общества была направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, с контрагентами, не зарегистрированными в установленным действующем законодательством порядке в качестве юридических лиц, а, следовательно, субъектов предпринимательской деятельности.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал обоснованным оспариваемое решение Инспекции в части выводов налогового органа о неправомерном предъявлении Обществом к налоговому вычету НДС по счетам-фактурам № 67 от 16.03.2008 года на сумму 14 990,82 руб. от ООО «Сервис» и № 38 от 03.03.2008 года на сумму 64 891,50 руб. от ООО «Мик».

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что, оспаривая решение суда первой инстанции в полном объеме, заявитель в апелляционной жалобе не приводит доводов, опровергающих выводы арбитражного суда в части правомерности доначисления налоговым органом налога на прибыль, ЕСН, НДФЛ, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций.

Так, ст. 247 Налогового кодекса РФ