Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2013 по делу n А45-27290/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

вопросы были предметом исследования суда первой инстанции и им дана надлежащая правовая оценка с учетом представленных в материалы дела доказательств.

При исследовании довода общества о неправомерном невключении Инспекцией в общую сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг) и в доходы от реализации собственной сельхозпродукции стоимости продукции, отпущенной работникам общества в счет оплаты труда в сумме 372 779 рублей суд первой инстанции с учетом требований пункта 1 статьи 39 НК РФ правомерно исходил из того, что отпуск продукции в счет оплаты труда нельзя отнести к реализации на возмездной основе. Кроме того, самим налогоплательщиком доходы от реализации собственной сельхозпродукции, отпущенной работникам общества в счет оплаты труда, не были включены в общую выручку от реализации; в бухгалтерском и в налоговом учете данный доход не отражен; документы, подтверждающие получение данного дохода работниками обществом не представлены, соответственно оценить их как налоговому органу, так суду первой и  апелляционной инстанций не представилось возможным.

Оценив доводы налогоплательщика, отраженные им в письменных пояснениях (том 10, листы дела 54-59), возражавшего против включения в доходы от реализации покупной продукции на общую сумму 202 777 рублей 54 копейки, куда вошли  доходы от  реализации прочих товаров (работ, услуг) не собственного производства (от реализации цыплят в сумме 181 400 рублей, услуги транспорта в сумме 29 294 рубля 73 копейки), доходы от аренды гаража в сумме 8 479 рублей, квартплата в сумме 11 700 рублей, доходы от реализации электроэнергии, вырабатываемой  другим лицом, в сумме 181 598 рублей 54 копейки, суд установил, что сумма доходов от реализации по перечисленных позициям (кроме реализации электроэнергии) является незначительной и не влияет на общий результат определения долей от реализации собственной и покупной продукции.

Как следует из материалов дела, документальное подтверждение в обоснование правомерности своей позиции по указанным доводам обществом в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено, в связи с чем отклонены судом как необоснованные. Кроме того, работы и услуги, оказанные обществом в 2010 году по реализации цыплят, по вспашке транспортом налогоплательщика огородов физических лиц, сдачи в аренду принадлежащего обществу гаража, оказания коммунальных услуг жителям населенного пункта,  самостоятельно отражены им в бухгалтерском учете как доходы от иной деятельности (не собственного производства), согласившись с которыми, Инспекция включила полученные от них доходы в расчеты сумм реализации. В суде первой инстанции на доводах относительно реализации цыплят и оказания услуг транспортом налогоплательщик не настаивал.

Оценивая довод общества о неправомерном включении налоговым органом в расчет доходов, полученных от реализации товаров (работ, услуг), стоимость электроэнергии, отпущенной налогоплательщиком арендаторам общества, суд первой инстанции из анализа представленного в материалы дела договора от 10.01.2010 №2  (том 2, лист дел 82), заключенного между обществом и Администрацией Метелевского сельсовета, с учетом правовой позиции, изложенной в Определении Высшего Арбитражного Суда от 21.08.2008 №10600/08, правомерно исходил из того, что в рамках данного договора налогоплательщиком оказывались услуги по реализации приобретенной энергии другому пользователю (Администрации Метелевского сельсовета), тогда как отпуск электроэнергии субабоненту  является реализацией и подлежит обложению НДС по ставке 18 процентов и налогоплательщик имеет право на применение налогового вычета по НДС.

Как следует из содержания договора от 10.01.2010 №2, в сравнении с получаемой от энергоснабжающей организации электроэнергии, стоимость продаваемой обществом электроэнергии была более высокой, что послужило основанием для правомерного включения налоговым органом  полученных обществом доходов от перепродажи электроэнергии в общую сумму доходов от реализации покупной продукции.

Кроме того, налоговый орган не включал стоимость услуг по электроэнергии, оказанных Пограничному управлению ФСБ и администрации Метелевского сельсовета, в расчет доходов, полученных от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 52 690 990 рублей, налогоплательщик сделано это самостоятельно, в бухгалтерском и в налоговом учете доход от реализации электроэнергии в сумме 182 599 рублей отражен как выручка от реализации, что соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Суд первой инстанции пришел к выводу о соответствии оспариваемого решения налогового органа от 03.08.2012 № 9 дсп  в части доначисления налогов по общей системе налогообложения требованиям налогового законодательства и отсутствии оснований для признания его недействительным.

Вместе с тем судом при принятии обжалуемого  решения не учтено, что уменьшение общей выручки до 51 779 834 рублей (52 690 990 рублей минус стоимость пшеницы 4 класса клейковиной 21-22% в виде возврата элеватору по договору займа в количестве 453,515 т. на сумму 911 156 рублей 99 копеек) повлекло изменение налоговых обязательств налогоплательщика в части доначисления  НДС, соответствующих сумм пени и штрафа.

По данным решения Инспекции от 03.08.2012 № 9 дсп сумма налоговых обязательств по НДС составила 8 972 728 рублей, в том числе налога - 5 336 389 рублей, пени – 968 144 рубля (расчет пени прилагается), штрафных санкций всего: 2 668 195 рублей, в том числе по статье 122 НК РФ - 1 067 278 рублей, по статье 119 НК РФ – 1 600 917 рублей.

После уменьшения общей выручки от реализации на 911 156 рублей 99 копеек, сумма налоговых обязательств по НДС составляет – 8 817 940 рублей, в том числе налога – 5 245 273 рубля (5 336 389 -91 116 = (911 156,99 х10%), пени -950 030 рублей (расчет пени прилагается), штрафных санкций – 2 622 637 рублей, в том числе: по статье 122 НК РФ – 1 049 055 рублей = 1067 278-18223= (91156 х 20%), по статье 119 НК РФ – 1 573 582 рубля = 1600 917 -27335 =(91156 х 30%).

Итого сумма НДС с учетом пеней и штрафных санкций уменьшилась на 154 788 рублей.

Сумма налога на прибыль, соответствующие ему суммы пени и штрафа после уменьшения общей выручки не изменились, так как по данной хозяйственной операции  имелся убыток в размере 81 723 рубля (строка 98 в приложении №13 «Расчет финансовых результатов за 2010 год»  к акту проверки, приобщенный, в том числе в апелляционной инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ).

Суммы налога на имущество, транспортного налога, соответствующие им суммы пени, штрафа не  изменились, поскольку налоговая база по ним определяется независимо от суммы полученной выручки.

Арифметический расчет судом апелляционной инстанции проверен, признан правильным, налогоплательщиком не оспаривался.

При таких обстоятельствах, решение Арбитражного суда Новосибирской  области в данной части подлежит отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 270 АПК РФ в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а апелляционная жалоба общества – удовлетворению в указанной части.  

В порядке выполнения требований пункта 2 статьи 269 АПК РФ Седьмой  арбитражный апелляционный  суд  считает необходимым  принять по делу в отмененной части новый судебный акт об удовлетворении требования общества в части признания недействительным решения Инспекции в части предложения уплатить недоимку по НДС в размере 91 116 рублей, начисления соответствующих сумм пени в размере 18 114 рублей, штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 18 223 рубля, по статье 119 НК РФ в размере 27 335 рублей.  

В остальной обжалуемой части указанный судебный акт является законным и обоснованным, оснований для отмены  не имеется.

Доводы, изложенные обществом в апелляционной жалобе, касающиеся остальной обжалуемой части решения суда первой инстанции, не опровергают выводы, содержащиеся в решения суда первой инстанции, а выражают лишь несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены законно принятого в остальной обжалуемой части судебного акта.

Поскольку общество в своей жалобе выражает свое несогласие с расчетами налогового органа, судом апелляционной жалобы предлагалось сторонам провести сверку расчетов, в связи с чем судебное заседание откладывалось на более позднюю дату, от проведения сверки  налогоплательщик уклонился, налоговым органом представлен расчет, который налогоплательщиком документально не опровергнут, принят судом как обоснованный, доводы жалобы в указанной части отклоняются как несостоятельные.

Учитывая, что налоговым органом обеспечена возможность лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки; директор общества Зайцев Н.В. участвовал при рассмотрении материалов налоговой проверки и вынесении оспариваемого решения, представившего в письменном виде возражения на акт проверки, не представившего ходатайство о снижении штрафных санкций, общество не воспользовался своим правом на ознакомление с материалами проверки; суд апелляционной инстанции полагает, что к акту не приложены все приложения в данном случае не является в силу абзаца 3 пункта 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены решения, поскольку такое нарушение не привело по существу к принятию неправомерного ненормативного акта.

Суд отклоняет доводы заявителя жалобы о нарушении Инспекцией положений налогового законодательства при вынесении оспариваемого решения.

Так, согласно статье 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом составляется акт налоговой проверки. Согласно статье 101 НК РФ решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения выносится по результатам рассмотрения материалом выездной налоговой проверки, в том числе: акта выездной налоговой проверки; письменных возражений налогоплательщика и документов, представленных налогоплательщиком как до, так и после составления акта; с учетом изменений и дополнений, вносимых налоговым органом после составления акта выездной налоговой проверки.

Таким образом, акт налоговой проверки является промежуточным документом при проведении налогового контроля и решение по результатам выездной налоговой проверки не обязательно должно строго соответствовать этому акту.

Доводы заявителя о том, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки не исследовались представленные доказательства и не производились иные действия, указанные в пункте 4 статьи 101 НК РФ судом отклоняются. Представление налогоплательщиком возражений на акт налоговой проверки не означает, что они должны быть обязательно приняты и удовлетворены налоговым органом. В оспариваемом решении отмечено о представлении обществом возражений и рассмотрении их Инспекцией с участием его директора Зайцева Н.В., никаких замечаний от представителя общества не поступало.  Следовательно, решение принято с учетом представленных возражений и оценки всех доказательств, приложенных к акту. Установленное пунктом 2 статьи 101 НК РФ право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя Инспекцией не нарушено. Налогоплательщик принимал участие при рассмотрении материалов проверки, не лишен был права представлять как устные, так и письменные возражения. 

Довод общества о том, что налоговым органом и судом первой инстанции  неправомерно не учтены смягчающие ответственность обстоятельства, подлежит отклонению.

Как следует из материалов дела,  налоговым органом в акте от 25.05.2012 №9 дсп предлагалось при наличии смягчающих обстоятельств представить ходатайство о снижении штрафных санкций и подтверждающие документы.

В установленные сроки ходатайство о снижении штрафных санкций налогоплательщиком не представлено, не было оно заявлено в ходе рассмотрения материалов проверки, при обращении с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган, при подаче заявления в суд первой инстанции.

В качестве наличия у налогоплательщика смягчающих вину обстоятельств в целях снижения размера налоговых санкций, примененных по оспариваемому решению в обжалуемой им части общество указывает на совершения правонарушения впервые, наличие у налогоплательщика статуса сельскохозяйственный производитель, социальную значимость предприятия, заключающуюся в том, что большинство жителей села Метелево работает в ОАО «Метелево»; тяжелое финансовое положение, связанное с наличием кредитных договоров  и договоров займа, взыскание штрафных санкций в полном объеме может привести к возникновению угрозы стабильности деятельности налогоплательщика.

Изучив фактические обстоятельства дела, приведенные оводы, исследовав и оценив представленные обществом доказательства, суд апелляционной инстанции не находит оснований как для отмены в обжалуемой части решения суда первой инстанции, так и для применения положений статей 112, 114 НК РФ судом апелляционной инстанции, при этом исходит из установленных фактических обстоятельств дела и следующих норм права.

В соответствии с положениями статей 3, 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пункт 1 статьи 112 НК РФ содержит перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Данный перечень является открытым и законодатель допускает, что к числу таких обстоятельств могут быть отнесены любые обстоятельства, признанные как смягчающие судом или налоговым органом.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Обязанность суда снизить размер штрафа при наличии хотя бы одного из смягчающих обстоятельств не менее чем в два раза содержится в разъяснениях Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 41 и Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 9 от 11.06.1999 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового Кодекса Российской Федерации».

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации также, изложенной Определении от 16.12.2008 № 1069-О-О, принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию