Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2014 по делу n А27-16218/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета, поскольку позволяют определить контрагентов по сделке, их адреса, объект сделки, то есть фактические обстоятельства ее совершения, свидетельствующие о ее реальности.

Также апелляционный суд не может согласиться с позицией апеллянта о проявлении им должной осмотрительности и осторожности в связи с отсутствием по его мнению в материалах дела соответствующих доказательств.

Обществом в опровержение доказательств Инспекции не приведено доводов в обоснование выбора контрагентов, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Согласно Федеральному закону от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в редакции, действующей в проверяемом периоде) одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, в связи с чем, налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору документы, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах, в том числе, в счетах-фактурах.

В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность осуществляется предприятиями на свой риск, в связи с чем, на них возлагается бремя несения возможных неблагоприятных последствий, а также определенной ответственности в ходе ее осуществления. Это в свою очередь означает, что каждое юридическое лицо обязано соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность в делах, особенно при выборе контрагентов по договору.

В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.

Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 25.05.2010 №15658/09, налогоплательщик вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Однако, ООО «Рада» не представило объяснений того, какие сведения на дату заключения спорных договоров о деловой репутации контрагентов, их платежеспособности, наличии у контрагентов обязательных для выполнения спорных поставок ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала, товарных запасов и т.д.) и соответствующего опыта, которые свидетельствовали бы о том, что в рассматриваемом случае общество проявило осмотрительность при выборе контрагентов, тем самым общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам, не соответствующим требованиям вышеприведенных норм права, содержащих недостоверную информацию.

При таких обстоятельствах, сам по себе факт регистрации контрагентов в ЕГРЮЛ не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной степени заботливости и осмотрительности, так как, заключая договоры со спорными контрагентами, не проверив их правоспособность, приняв документы, содержащие явно недостоверную информацию, общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам, не соответствующим требованиям вышеприведенных норм права, содержащих недостоверную информацию.

Негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет, т.к. по смыслу статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом налогового учета, который позволяет определить поставщиков товара (работ, услуг), наименование приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг), их количество, стоимость и сумму налога, а в соответствии с пунктом 6 указанной нормы счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом по организации или доверенностью от имени этой организации. Подписание счетов-фактур неустановленными лицами лишает налогоплательщика возможности ссылаться на указанные счета-фактуры как на основания принятия налога на добавленную стоимость к вычету. В силу закона, требования к порядку составления документов относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Из материалов дела не представляется возможным установить, какими сведениями о платежеспособности контрагентов, об их деловой репутации располагало общество, обязуясь перечислить денежные средства за поставленные товары в адрес ООО «Контур» и предавая наличные денежные средства ООО «Евротрейд». Не представлены доказательства, подтверждающие принятие обществом мер по обеспечению исполнения контрагентами своих обязательств или по обеспечению возврата денежных средств в случае неисполнения обязательств по выполнению спорных поставок (залог, банковская гарантия и др.).

Между тем, как было установлено налоговым органом в ходе проверки и не опровергнуто заявителем, налогоплательщик принял к учету документы, подписанные неизвестными лицами с неустановленными полномочиями.

Таким образом, обстоятельства, установленные Инспекцией в ходе налоговой проверки, подтверждают как не совершение хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет и расходы, так и невозможность реального осуществления налогоплательщиком данных хозяйственных операций с заявленными контрагентами, в связи с чем, свидетельствуют о том, что налогоплательщик при проявлении должной степени осмотрительности и осторожности должен был знать об указании исполнителями недостоверных сведений в указанных документах.

Таким образом, оснований для вывода о том, что налогоплательщиком в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации проявлена разумная осмотрительность при вступлении в гражданские правоотношения, не имеется.

Установленные судом и налоговым органом во время проверки обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о направленности действий заявителя на необоснованное принятие  к вычету сумм  НДС по взаимоотношениям с ООО «Евротрейд»  в сумме 1 311 013 руб., по взаимоотношениям с ООО «Контур» в сумме 2 129 945 руб., всего вычетов на сумму 3 390 958 руб.

Удовлетворяя заявленные требования в части и  признавая  недействительным решение налогового органа применительно  к доначислению по взаимоотношениям налогоплательщика с названными контрагентами сумм налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, суд первой инстанции пришел к выводу, что факт последующей реализации товара, полученного от ООО «Контур» и ООО «Евротрейд» как в собственной сети розничных магазинов заявителя, так и поставка другим торговым сетям, выручка  от которой  учтена для целей налогообложения, подтверждает факт несения налогоплательщиком расходов по приобретению спорного товара.

Суд, удовлетворяя требования заявителя и  применив  в рассматриваемом налоговом споре правовую позицию ВАС РФ,  изложенную в Постановлении от 03.07.12 №2341/12  и пункте  8 Постановления Пленума ВАС РФ №57 от 30.07.2013,   в соответствии с которой налоговым органом, при определении размера налоговой обязанности налогоплательщика, в отсутствии достоверных документов (первичные документы признаны Инспекцией  ненадлежащими в силу недостоверности содержащейся в них информации и подписания их неустановленными лицами), надлежит учитывать расходы, основанные на рыночных ценах товаров,  указал, что  Инспекция в оспариваемом решении размер расходов не оценивала, не представила  доказательства того, что цена спорных товаров завышена по сравнению с рыночным уровнем цен, ценой их последующей реализации или ценой приобретения аналогичных товаров в соответствующем периоде у иных поставщиков, следовательно,  нет оснований не принимать тот размер расходов заявителя, который указан в имеющихся в материалах дела документах.

Полагая выводы суда в указанной части не соответствующими имеющимся в деле доказательствам, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Все расчеты за поставленный товар от ООО «ЕвроТрейд» осуществлены наличными. Реквизиты банковского счета  в договоре поставки от 01.10.2010 указаны не в полном объеме (л.д. 131 т.4).

В товарных накладных, которые Суходоев не подписывал, а со стороны налогоплательщика подписи отсутствуют – л.д. 134, 137, 143 т.4; л.д. 3, 7, 11, 15, 21, 26, 32, 36, 39, 41, 45, 51, 55, 58, 64, 68, 76, 82, 86, 90, 92, 94, 96, 100, 104, 106, 108, 110 т.5;  фамилия главного бухгалтера указана как Гончерова – л.д.  134, 137,  т.4); в квитанциях к приходно-кассовым ордерам  т.4, 5, 6 – фамилия бухгалтера указана – Гончарова А.В.

Представленные заявителем товарные накладные по форме ТОРГ-12 не содержат всех обязательных реквизитов, требования к содержанию которых регламентированы Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 № 132, а именно отсутствуют сведения о номере и дате транспортной накладной, по которой осуществлена перевозка товара; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

В материалах дела нет ни одного документа, подтверждающего движение спорного товара по территории России и факт его приемки покупателем (налогоплательщиком), где,  когда, от кого  и кем спорный товар был принят  из материалов дела установить невозможно, доставка товара автомобильным транспортом иждивением поставщика, как установлено условиями договора поставки от 01.01.2010  документально  не подтверждена, также как факт принятия от налогоплательщика денежных средств в порядке расчетов, которые отражены им в составе заявленных расходов.  

Выводы налогового органа об отсутствии реальных взаимоотношений с названным контрагентом согласуются с  результатами почерковедческой  экспертизы от 15.05.2013 №13/К/125 (л.д. 49-55 т.4),  которой установлено, что договор поставки от 01.01.2010, все товарные накладные,  все счета-фактуры от имени ООО «ЕвроТрейд»,   также как решение единственного участника общества о создании и уведомление о составлении промежуточного баланса подписаны не самим «руководителем» Суходоевым В.А., а другими неустановленными лицами; на документах выявлены признаки монтажа реквизитов ООО «Рада» (оттиска печати).

Кассовые чеки ООО «ЕвроТрейд», отпечатанные  на ККМ,  квитанции к ПКО, подписанные  главным бухгалтером Гончаровой В.А., сведения о которой, как о надлежащем должностном лице контрагента  ничем и никем не подтверждены, когда  на основании базы данных региональных и федеральных массивов информации, предоставленные Межрайонной ИФНС России по ЦОД по Кемеровской области в ИФНС России по г.Кемерово установлено, что за организацией ООО «ЕвроТрейд» (ИНН 4217107275) кассовый аппарат не зарегистрирован, по мнению апелляционной коллегии,  довод заявителя о реальности поставленного товара и понесенных им расходов не подтверждают, т.к. из материалов дела не следует ни факт наличия спорного товара, ни факт наличия  его оплаты.

Товарные накладные от ООО «Контур» также как указано выше по товарным накладным ООО «Евротрейд» отметок о принятии товара со стороны налогоплательщика не содержат, в договоре поставки от 01.03.2010  приведены реквизиты банковского счета, открытого 30.06.2011 – л.д. 36 т.7, договор со стороны контрагента указанный в нем как руководитель  Шавырин С.А. не подписывал, на дату заключения договора руководителем не являлся, т.к. был назначен на указанную должность номинальным руководителем Чериковым  К.И., якобы 07.06.2011, подписи Черикова в документах выполнены не им, также как подписи Шавырина С.А.

Из анализа представленных счетов-фактур, товарных накладных  следует, что  «страной  происхождения» всего товара якобы поставленного ООО «Контур» в адрес ООО «Рада» является «Италия». Согласно имеющейся информации в ИФНС на основании удаленного доступа к федеральным информационным ресурсам ЕГРН, ЕГРЮЛ - «Таможня» установлено, что страна происхождения спорного товара  - «Китай»,  импортером являлось ООО «Интро» (ИНН 7726626658).  В соответствии с ответом ИФНС России №26 по г. Москве №903 от 30.03.2013, ООО «Интро» представлены контракты, ГТД подтверждающие импорт товаров в Российскую Федерацию. По данным ГТД указанным  в счетах-фактурах, представленных ООО «Рада», ООО «Интро» импортируемый товар из Китая по указанным ГТД в адрес ООО «Контур» не поставляло.

Документов, подтверждающих движение товара в адрес налогоплательщика материалы дела не содержат.

Реализация налогоплательщиком товаров аналогичного ассортимента с ассортиментом, приведенным в спорных документах,   факт получения спорного товара от заявленных спорных контрагентов не подтверждает, т.к. неполученный от ООО «Евротрейд» и ООО «Контур» товар не мог быть реализован налогоплательщиком,  соответственно нет оснований для вывода о товарности спорных хозяйственных операций и несения по ним со стороны налогоплательщика каких-либо расходов.

В материалах дела отсутствуют доказательства наличия у налогоплательщика и/или контрагентов сертификатов качества на товары, в полном объеме не доказан факт оплаты товара, не приведено доводов в обоснование выбора данных  контрагентов,  что в совокупности с иными доказательствами и установленными фактами по данному делу свидетельствует об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций общества, связанных с приобретением и реализацией