Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2009 по делу n 07АП-179/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

на реализацию сена и на счет-фактуру № 21 от 28.07.2005 года.

- Расчеты амортизации (в общей сумме 1 101 691 руб.) производились налогоплательщиком самостоятельно по данным бухгалтерского учета, но на проверку не представлены, представлены на рассмотрение возражений, и приняты в расходы в размере 992 890 руб. Причинами неверного исчисления сумм амортизации в сумме 108 801 руб. стало нарушение:  п. 1 ст. 256 НК РФ (сумма не принятой амортизации – 24 982 руб.);  п.9 ст. 259 НК РФ (сумма не принятой амортизации – 28 715 руб.);  п.8 ст. 258 НК РФ (сумма не принятой амортизации – 51 715 руб. – по основным средствам, не прошедшим государственную регистрацию); п. 1 ст. 257 НК РФ (сумма излишне начисленной амортизации составила 3 810 руб. – по лизинговому платежу).

- Стоимость объекта лизинга Инспекцией не исчислялась расчетным путем самостоятельно, а определялась, исходя из счета-фактуры № 914594/01 от 12.03.2001 года, приложения к договору № 3, а также первичных бухгалтерских документов налогоплательщика: платежных поручений на оплату предмета лизинга и на оплату арендных платежей, счетов на оплату, выставленного ОАО «Алтайвагропромснаб», также отдельными суммами. Налоговым органом первоначальная стоимость комбайна, принятая налогоплательщиком  в размере 859 667, 46 руб., была уменьшена на сумму арендной платы 19 016 руб. (следовало также уменьшить на 53 244, 99 руб. – сумму арендной платы и исключить сумму НДС 120318 руб.), поэтому  сумма амортизации по лизинговому излишне начислена в размере  3 810 руб. На листе 7 решения допущена опечатка, следует читать  «840 651», а не «878 683».

В связи с тем, что лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам в целях налогообложения в той части, в которой он  уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование, а сторонами договора определена как стоимость предмета лизинга, так и арендная плата, Инспекцией уменьшены заявленные налогоплательщиком расходы по предмету лизинга в общей сумме на 253 548 руб., принято в расходы суммы начисленной амортизации по предмету лизинга – 168 124 руб.

- Представленные заявителем в суд первой инстанции доказательства не подтверждают факт несения затрат по договора страхования урожая сельхоз культур  № 30 от 08.06.2004 года с ООО «Национальная страхования группа «Росэнерго» в размере 658 664 руб.; понесенные расходы в виде страховой премии в размере 861 085 руб. по договору страхования урожая от 14 июня 2005 года № 001216-05/су-22БА между КХ Вохнюк  и ООО «Росэнерго» учтены главой хозяйства в расходной части декларации по форме 3-НДФЛ, что подтверждается также и ведомостью финансовых результатов за 2005 года по форме 5-КФ, представленной главой в налоговый орган. Из анализа обстоятельств совершенных нарушений по занижению расходов в 2005 года, установленных проверкой, и сумм уменьшения следует, что Инспекцией не исключена из состава расходов данная сумма страхования урожая.

- Выводы суда первой инстанции в части сумм целевого финансирования являются правомерными, положениями ст. 81 НК РФ предусмотрено право налогоплательщиков представлять в налоговый орган уточненные декларации (расчеты) и это право не ограничено сроком.

- Сумма ЕСН, подлежащая уплате, доначисленная по результатам проверки, меньше, чем сумма ЕСН, подлежащая уплате с учетом распределения дохода и исчисления налога по членам КФХ (увеличение - за счет регрессивной ставки, установленной п.3 ст. 241 НК РФ), в связи с чем, права налогоплательщика  не нарушены.

Письменный отзыв на апелляционную жалобу, уточненный отзыв и расчет ЕСН налогового органа приобщен к материалам дела.

В судебном заседании представители налогового органа дополнили, что постановление администрации № 101   не подтверждает статус заявителя; расчет по лизингу был представлен налогоплательщиком после акта проверки; при принятии решения учли доводы заявителя; целевое финансирование не проверялось, так как в ходе проверки расходы по данному основанию не заявлялись; не оспаривает факт целевого финансирования;    ЕСН должен рассчитываться с доходов всех членов крестьянского хозяйства;   не отрицают, что ЕСН рассчитан налоговым органом неправильно;  в ходе проверки из книги учета доходов и расходов было выявлено, что заявителю поступали целевые средства из бюджета, однако данные целевые средства не исключили из дохода, так как не были представлены документы; проверка проводилась выборочным методом; в решении не отражен факт отсутствия у предпринимателя раздельного учета; спорная сумма отнесена к имущественному паю и не принята как расходы; протоколы, список членов хозяйства запрашивали, но объектом проверки указанные документы не были.

Проверив материалы дела в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции находит решение Арбитражного суда Алтайского края от 28.10.2008 года  подлежащим изменению в части по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника налогового органа № РП-15-11 от 15.02.2007 г. налоговым органом проведена выездная налоговая проверка крестьянского фермерского хозяйства Вознюк Василия Николаевича по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов в бюджет, в том числе: налога на доходы физических лиц (НДФЛ), зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, налога на добавленную стоимость (НДС), единого социального налога (ЕСН) за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2005 г.

В ходе проведения указанной проверки в период с 15.02.2007 г. по 11.04.2007 г. налоговый орган установил нарушения законодательства о налогах и сборах, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки №АП-32-11 от 02 мая 2007 г., на который налогоплательщиком представлены возражения.

По результатам рассмотрения вышеуказанного акта выездной налоговой проверки, приложенных к нему материалов и представленных налогоплательщиком возражений начальником налогового органа 07 июня 2007 г. принято решение №РА-37-11 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с данным решением крестьянское фермерское хозяйство Вознюк Василия Николаевича привлечено к налоговой ответственности, за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п.1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в том числе: за неуплату (неполную уплату) НДФЛ в виде штрафа в сумме 106 721 руб.; за неуплату (неполную уплату) ЕСН, подлежащего перечислению в федеральный бюджет в сумме 17 402 руб.; за неуплату (неполную уплату) ЕСН, подлежащего перечислению в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в виде штрафа в сумме 377 руб.; за неуплату (неполную уплату) ЕСН, подлежащего перечислению в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 619 руб.

Указанным решением крестьянскому фермерскому хозяйству Вознюк В.Н. предложено уплатить неуплаченные налоги: НДФЛ в сумме 554 743 руб., ЕСН, подлежащий перечислению в федеральный бюджет в сумме 109104 руб., ЕСН, подлежащий перечислению в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 3 493 руб., ЕСН, подлежащий перечислению в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования в суме 12 385 руб., а так же начисленные за неуплату указанных   налогов пени в общей сумме 120 655 руб.

Основаниями для принятия указанного решения послужили те обстоятельства, что КФХ Вознюк В.Н., являясь плательщиком НДС в проверяемом периоде, завысило сумму налога, предъявленного к возмещению из бюджета в сумме 4 296 руб., в том числе по срокам уплаты: 20.10.2004 г. в сумме 1 215 руб., 20.10.2005 г. в сумме 3 081 руб. Указывая на то, что КФХ Вознюк В.Н. является плательщиком НДФЛ, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, установлена неуплата (неполная уплата) НДФЛ в сумме 683 818 руб., в том числе за 2004 г. по сроку уплаты 15.07.2005 г. в сумме 327 109 руб., и за 2005 г. по сроку уплаты 15.07.2006 г. в сумме 356 709 руб. Указывая на то, что КФХ Вознюк В.Н. является плательщиком ЕСН, налоговый орган установил неуплату (неполную уплату) данного налога за 2004 г. по сроку уплаты 15.07.2005 г. в сумме 68 315 руб., из которой, ЕСН, подлежащий перечислению в федеральный бюджет в сумме 60 895 руб., ЕСН, подлежащий перечислению в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 240 руб., ЕСН, подлежащий перечислению в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 7 180 руб. 2005 г. установлена неуплату ЕСН, по сроку уплаты 15.07.2006 г. в сумме 76 525 руб.. которой ЕСН, подлежащий перечислению в Федеральный бюджет в суме 68 068 руб., ЕСН подлежащий перечислению в Федеральный фонд обязательного медицинского страховая в сумме 3 253 руб., ЕСН, подлежащий перечислению в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 5 205 руб.

Посчитав указанное решение налогового органа незаконным, Вознюк В. Н. обратился в Арбитражный суд Алтайского края с настоящим заявлением.

Согласно п. 3 ст. 1 Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" крестьянское (фермерское) хозяйство осуществляет предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. К предпринимательской деятельности фермерского хозяйства, осуществляемой без образования юридического лица, применяются правила гражданского законодательства, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из федерального закона, иных нормативных правовых актов Российской Федерации или существа правовых отношений.

Крестьянское (фермерское) хозяйство, созданное в соответствии с гл. 2 Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (в отличие от хозяйств, указанных в п. 3 ст. 23 названного Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ), субъектом налоговых правоотношений и процессуальной стороной в арбитражном споре быть не может.

В абз. 1 п. 3 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 23.12.1999 N 18-П указано: "Между тем в соответствии с другими законодательными актами применительно к крестьянскому (фермерскому) хозяйству субъектами тарифообложения могут выступать индивидуальный предприниматель - глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, хозяйственное товарищество или производственный кооператив в сельском хозяйстве (п. 2 ст. 23, ст. 257, п. 1 ст. 259 Гражданского кодекса Российской Федерации, ст. 6 Федерального закона от 30.11.1994 N 52-ФЗ "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации)".

В соответствии с п. 2 ст. 23 Гражданского кодекса РФ глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица (ст. 257), признается предпринимателем с момента государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в п. 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.1995 N 2/1 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" крестьянское (фермерское) хозяйство не является юридическим лицом. Вместе с тем глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается предпринимателем с момента государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства (п. 2 ст. 23 Гражданского кодекса Российской Федерации), и, соответственно, к его предпринимательской деятельности применяются правила названного Кодекса, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношений. Поэтому споры с участием главы крестьянского (фермерского) хозяйства подведомственны арбитражным судам.

В силу п. 2 ст. 11 Налогового кодекса РФ для целей Налогового кодекса РФ в частности используются понятия организации - юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации и индивидуального предпринимателя - физического лица, зарегистрированного в установленном порядке и осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянского (фермерского) хозяйства.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.10.2003 N 630 "О Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, правилах хранения в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей документов (сведений) и передачи их на постоянное хранение в государственные архивы, а также о внесении изменений и дополнений в Постановления Правительства Российской Федерации от 19.06.2002 N 438 и 439" установлено, что государственная регистрация крестьянских (фермерских) хозяйств осуществляется в порядке, установленном для государственной регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что Вознюк В. Н. 16 марта 1998 года зарегистрирован администрацией Суетского района Алтайского края в качестве предпринимателя без образования юридического лица как руководитель (глава) фермерского хозяйства, что подтверждается Свидетельством № 13, выданным Администрацией Суетского района Алтайского края и Свидетельством о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи о крестьянском (фермерском) хозяйстве, глава которого зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя до 01 января 2004 года серии 22 № 001238316 от 06 мая 2004 года.

При этом, согласно свидетельству о постановке на учет в налоговом органе физического лица по месту жительства на территории РФ серии 22 № 0093211, физическому  лицу Вознюк В. Н. присвоен ИНН 227500008979.

Положения Закона РСФСР от 22.11.1990 года № 348-1 предусматривают, что крестьянское (фермерское) хозяйство является самостоятельным хозяйствующим субъектом с правами юридического лица, представленным отдельным гражданином, семьей или группой лиц, осуществляющим производство, переработку и реализацию сельскохозяйственной продукции на основе использования имущества и находящихся в их пользовании, в том числе в аренде, в пожизненном наследуемом владении или в собственности земельных участков.

Согласно п. 3 ст. 23 Федерального закона от 11.06.2003 года № 74-ФЗ крестьянские (фермерские) хозяйства, которые созданы как юридические лица в соответствии с Законом РСФСР от 22.11.90 года № 348-1, вправе сохранить статус юридического лица на период до 1 января 2010 года.

Как следует из Постановления администрации Суеткого района Алтайского края № 103 от 22 апреля