Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 05.11.2014 по делу n А45-243/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

Решение № 1 от 06.09.2013 об отмене решения о возмещении НДС не содержит мотивированных доводов налогового органа, явившихся основанием для отмены решения о возмещения от 12.03.2013 года. Такие доводы содержатся в решении № 4236 от 06.09.2013 года об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Выводы о направленности общества на получение необоснованной налоговой выгоды, Инспекцией не доказаны в порядке части 5 статьи 200 НК РФ.

Принимая судебный акт об удовлетворении заявленных требований (в редакции определения об исправлении описки), суд первой инстанции исходил из недоказанности налоговым органом совершения обществом и его контрагентом согласованных действий, направленных на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Повторно рассматривая дело в порядке главы 34 АПК РФ по имеющимся в деле доказательствам, суд апелляционной инстанции считает вышеназванные выводы суда ошибочными в связи с чем,  признает доводы апелляционной жалобы обоснованными, при этом исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, общество обратилось в суд с требованиями о признании недействительными двух решений   от 06.09.2013 №№ 4236 и 1, т.е. решения об отказе в  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об отмене решения от 12.03.2013 № 32075571 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в заявительном порядке в части суммы 45 448 279 руб.

Статьей 176.1 НК РФ определена процедура возмещения НДС в заявительном порядке.

Так решения, выносимые налоговым органом по результатам камеральной проверки (о привлечении к ответственности или об отказе в привлечении к ответственности и об отмене решения о возмещении), не могут рассматриваться в отрыве друг от друга и представляют собой совокупность (комплект) актов, принимаемых по результатам одной камеральной проверки. Решения принимаются одновременно, на основании одних и тех же обстоятельств, устанавливаемых при рассмотрении материалов камеральной проверки. При этом решение об отмене возмещения констатирует сумму налога, не подлежащую возмещению по результатам проверки, и положения статьи 176.1 Налогового кодекса не предусматривают самостоятельной процедуры принятия этого решения (Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.03.2013 № 13476/12).

Пленум Высшего арбитражного суда Российской Федерации в пункте 49 Постановления от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснил, что в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ на налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (НДС), в которой заявлено право на возмещение указанного налога, распространяются общие правила проведения камеральных налоговых проверок и рассмотрения материалов этих проверок, предусмотренные статьями 88, 100, 101 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 176 НК РФ вывод о возмещении полностью или частично либо об отказе в возмещении суммы НДС излагается в отдельном решении, принимаемом в дополнение к решению о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В связи с тем, что решение по вопросу о возмещении НДС неразрывно связано с решением о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, судам необходимо исходить из того, что названные решения не могут исследоваться и трактоваться в отрыве друг от друга, в том числе при их обжаловании.

Следовательно, они вступают в силу одновременно, обжалуются совместно и оплачиваются государственной пошлиной как единое требование.

В рассматриваемом случае налогоплательщиком единовременно обжалованы в суд оба решения Инспекции:  от 06.09.2013 №№ 4236 и 1, т.е. решения об отказе в  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об отмене решения от 12.03.2013 № 32075571 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в заявительном порядке  в части суммы 45 448 279 руб.

При этом, исходя из определенной статьей 176.1 Налогового кодекса процедуры возмещения НДС в заявительном порядке, решения, выносимые налоговым органом по результатам камеральной проверки (о привлечении к ответственности или об отказе в привлечении к ответственности и об отмене решения о возмещении), не могут рассматриваться в отрыве друг от друга и представляют собой совокупность (комплект) актов, принимаемых по результатам одной камеральной проверки. Решения принимаются одновременно, на основании одних и тех же обстоятельств, устанавливаемых при рассмотрении материалов камеральной проверки. При этом решение об отмене возмещения констатирует сумму налога, не подлежащую возмещению по результатам проверки, и положения статьи 176.1 Налогового кодекса не предусматривают самостоятельной процедуры принятия этого решения, на что указал Высший Арбитражный Суд РФ в Постановлении Президиума от 12.03.2013 № 13476/12 по делу № А06-8059/2011.

Несмотря на то, что решение от 06.09.2013 № 1 об отмене решения  о возмещении  НДС не содержит описание обстоятельств, установленных в ходе проверки, не имеет  ссылок на документы и иные сведения, подтверждающие установленные обстоятельства, в нем отсутствуют сведения о приводимых налогоплательщиком доводах по результатам проверки и оценке этих доводов, указанное решение как неотъемлемая часть решения от 06.09.2013 № 4236 не предшествует ему, вынесено по итогам того же акта камеральной налоговой проверки, согласуется с выводами  в нем указанными,  в силу чего,   не установлено оснований для признания такого решения Инспекции недействительным согласно пункту 14 статьи 101 Кодекса и оно  соответствует требованиям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.  

Статья 176.1 Кодекса предусматривает два основания отмены решения о возмещении налога в заявительном порядке: по результатам камеральной налоговой проверки (пункт 15) и в случае подачи уточненной налоговой декларации (пункт 24).

Согласно пункту 24 статьи 176.1 Кодекса, если уточненная налоговая декларация подана налогоплательщиком до принятия решения о возмещении суммы налога в заявительном порядке, то такое решение по ранее поданной налоговой декларации не принимается.

Если уточненная налоговая декларация подана налогоплательщиком после принятия налоговым органом решения о возмещении суммы налога в заявительном порядке, но до завершения камеральной налоговой проверки, то указанное решение по ранее поданной налоговой декларации отменяется не позднее дня, следующего за днем подачи уточненной налоговой декларации. Не позднее дня, следующего за днем принятия решения об отмене решения о возмещении суммы налога в заявительном порядке, налоговый орган уведомляет налогоплательщика о принятии данного решения. Суммы, полученные налогоплательщиком (зачтенные налогоплательщику) в заявительном порядке, должны быть возвращены им с учетом процентов, предусмотренных пунктом 17 статьи 176.1 Кодекса, в порядке, предусмотренном пунктами 17 - 23 этой статьи (которые определяют последовательность действий по возврату в бюджет излишне полученных (зачтенных) в заявительном порядке сумм и уплате процентов).

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 настоящего Кодекса. Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса (пункт 13 статьи 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 14 указанной статьи по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В случае, если сумма налога, возмещенная налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей, превышает сумму налога, подлежащую возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, налоговый орган одновременно с принятием соответствующего решения, предусмотренного пунктом 14 настоящей статьи, принимает решение об отмене решения о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, а также решения о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога, не подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки (пункт 15 статьи 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании пунктов 16, 17 статьи 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятых решениях, указанных в пунктах 14 и 15 настоящей статьи, в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения. Указанное сообщение может быть передано руководителю организации, индивидуальному предпринимателю, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.

Одновременно с сообщением о принятии решения, указанного в пункте 15 настоящей статьи, налогоплательщику направляется требование о возврате в бюджет излишне полученных им (зачтенных ему) в заявительном порядке сумм (включая проценты, предусмотренные пунктом 10 настоящей статьи (в случае их уплаты), в размере, пропорциональном доле излишне возмещенной суммы налога в общей сумме налога, возмещенной в заявительном порядке) (далее в настоящей статье - требование о возврате). На подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в период пользования бюджетными средствами. Указанные проценты начисляются начиная со дня:

1) фактического получения налогоплательщиком средств - в случае возврата суммы налога в заявительном порядке;

2) принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке - в случае зачета суммы налога в заявительном порядке.

Отклоняя довод  апелляционной  жалобы о том, что судом сделан неверный вывод о неполучении заявителем решения № 3 от 18.09.2013 об отмене решения от 12.03.2013  № 13548 о возврате суммы НДС,  заявленной к возмещению в заявительном порядке в размере 45 448 279 рублей, суд апелляционной инстанции отмечает, что, во-первых,  такой вывод в обжалуемом  решении   суда отсутствует, судом лишь констатировано, что решение от 18.09.2013 № 3 об отмене решения от 12.03.2013 года № 13548 о возврате суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке в размере 45 448 279 рублей, не направлялось налоговым органом вместе с решениями № 4236, №1,  и что указанное подтверждается сопроводительным письмом налогового органа от 18.09.2013  № 21316, во-вторых, указанный довод не имеет правового значения для рассматриваемого дела, т.к. вопрос о законности или незаконности решения от 18.09.2013 № 3 предметом заявленных требований не являлся, соответственно и процедура его принятия и порядок его направления в адрес налогоплательщика не входит в предмет настоящего дела.

  С учетом названных обстоятельств отклоняются и доводы заявителя, в части несоблюдения сроков принятия решения от 18.09.2013 № 3 (пункт 15 статьи 176.1 НК РФ),  порядка его направления в адрес налогоплательщика (пункт 16 статьи 176 НК РФ), изложенные им в отзыве на апелляционную жалобу, поскольку указанные доводы выходят за предмет заявленных требований, необходимость их оценки применительно к  предмету спора не обоснована со ссылками на нормы права.

  Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Общество в силу статьи 143 НК РФ в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость, порядок реализации этого права установлены статьями 166, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав