Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2015 по делу n А27-19327/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

он лишается возможности произвести налоговые вычеты ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Оценка добросовестности налогоплательщика и его контрагентов предполагает оценку заключенных ими сделок, их действительности, подтверждения реальности хозяйственных операций. Заявителем не представлено доказательств того, что он располагает сведениями о лицах, которые действовали от имени контрагентов в хозяйственных взаимоотношениях. Более того, из свидетельских показаний должностных лиц заявителя Китайгора Т. А., Беляева К. С., Малахова И. В., Бессонова П. М., Васильева П. В., Прокопчика С. В., Денисенко А. П. следует, что заявителем полномочия лиц, выступающих от имени спорных контрагентов, не проверялись.

Заключая договоры с поставщиком, не проверив его действительную правоспособность, общество берет на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду.

При отсутствии доказательств того, что заявитель при заключении договоров со спорными контрагентами удостоверился в личности лиц, действующих от имени спорных контрагентов; проверял деловую репутацию, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, довод заявителя о том, что им была проявлена должная осмотрительность в виде истребования учредительных документов, а также проверки сведения на официальном сайте ФНС России, суд считает несостоятельным.

Ничтожность заключенных договоров, отсутствие у спорных контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в совокупности с подписанием первичных документов неустановленными лицами свидетельствуют об отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений между заявителем и указанными контрагентами, что бесспорно установлено оспариваемым решением налогового органа.

При изложенных обстоятельствах апелляционный суд считает не соответствующим обстоятельствам дела вывод суда первой инстанции о недействительности решения Инспекции в части доначисления НДС в сумме 2 394 352 руб. В указанной части решение суда первой инстанции подлежит отмене с принятием по делу в указанной части нового судебного акта об отказе в удовлетворении требования заявителя.

При этом суд апелляционной инстанции не принимает доводы заявителя о необходимости  применения смягчающих обстоятельств по пункту 1 статьи 122 НК РФ и снижении размера штрафа до 1 000 руб.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом и учитываются при применении налоговых санкций.

Из положений статьи 112 НК РФ следует, что смягчающими обстоятельствами могут быть признаны любые обстоятельства, так или иначе связанные с совершенным правонарушением.

Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Как следует из материалов дела, при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки Инспекцией обстоятельства, смягчающие и отягчающие вину Общества в совершении правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, установлены не были.

Суд апелляционной инстанции, исследовав представленные Обществом доказательства и оценив заявленные доводы относительно наличия обстоятельств, которые могли быть учтены при решении вопроса в судебном порядке о снижении штрафных санкций в порядке статьи 112 НК РФ (отсутствие прямого умысла на совершение налогового правонарушения, отсутствие сведений о подписании первичных документов неуполномоченными лицами, добросовестное выполнение своего обязательства по уплате текущих налогов, отсутствие ущерба для бюджета, тяжелое финансовое положение Общества, активное участие в реализации социальных программ), не усматривает оснований для снижения налоговой санкции, установленной налоговым органом.

Основанием для доначисления налога на доходы физических лиц за 2011 г. в сумме 1 430 рублей, начисления пени в сумме 385 рублей и привлечения заявителя к ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 286 рублей явилось неправомерное представление Обществом стандартных налоговых вычетов работнику Старковой Л.Ф. на ребенка-студента Старкову С.П. (пункт 3.1 Решения) на основании справки из учебного заведения датированной декабрем 2010 г.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый вычет за каждый месяц налогового периода распространяется на родителя, супруга (супругу) родителя, на обеспечении которых находится ребенок.

Согласно абзацу 12 данного подпункта налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента, курсанта в возрасте до 24 лет.

Налоговый вычет предоставляется за период обучения ребенка (детей) в образовательном учреждении и (или) учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения (абзац 19 подпункта 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации).

Пунктом 3 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что установленные настоящей статьей стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты, в частности справки из учебного заведения, в котором ребенок проходит обучение (Письма Минфина России от 02.04.2012 № 03-04-05/08-401, УФНС России по г. Москве от 19.04.2010 № 20-15/3/041250@)).

Согласно материалам дела, в справке от 17.12.2010 № 5, выданной Федеральным государственным образовательным учреждением среднего профессионального образования «Анжеро-Судженский политехнический колледж» указаны период обучения Старковой С.П. – с 01.09.2009 по 30.06.2013 и форма обучения – очная.

Суд первой инстанции, отклонив довод налогового органа о том, что справка из учебного учреждения, датированная концом 2010 г., не является основанием для предоставления стандартного вычета по налогу на доходы физических лиц за 2011 г., пришел к правомерному выводу о незаконности начисления Обществу пеней и штрафов за неудержание с работника и неперечисление в бюджет спорных сумм налога на доходы физических лиц, поскольку документы о предоставлении Старковой Л.Ф. стандартных налоговых вычетов, имеющиеся в материалах дела, содержат всю необходимую информацию и подтверждают правомерность предоставления таких вычетов.

При этом суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что предоставление вычета на учащегося ребенка в возрасте до 24 лет зависит от факта обучения и его продолжительности, справку из учебного учреждения работнику следует подавать ежегодно. Налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц в соответствии со статьей 216 Налогового кодекса Российской Федерации признается календарный год, следовательно, справка из образовательного учреждения представляется налоговому агенту в начале календарного года, то есть в январе.

Законодательством не установлены конкретные сроки предоставления данной справки налоговому агенту, а также ее составления. Выдача справки в декабре 2010 г. не свидетельствует об отсутствии у работника права на стандартный вычет по налогу за 2011 г.

При изложенных обстоятельствах решение налогового органа по данному эпизоду является незаконным, нарушающим права и законные интересы заявителя в связи с чем, правомерно признано судом недействительным.

Основанием для доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 92 182 рубля, начисления пени в сумме 27 161 рубль, и штрафа в сумме 18 436,40 рублей явилось неправомерное осуществление Обществом возврата работникам сумм налога на доходы физических лиц за те месяцы календарного года, которые предшествовали подаче налогоплательщиками налоговому агенту заявления о предоставлении налогового имущественного вычета (пункт 3.2 Решения).

Апелляционная инстанция считает, что при рассмотрении настоящего эпизода суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал все представленные сторонами доказательства и, руководствуясь нормами статей 210, 216 - 220, 231 НК РФ, пришел к обоснованному выводу, что системное толкование указанных нормативных положений позволяет сделать вывод о том, что в случае обращения к работодателю за предоставлением имущественного налогового вычета не с первого месяца текущего налогового периода вычет предоставляется начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился за его предоставлением, в связи с чем у налогового агента не возникают ни право, ни обязанность осуществлять возврат НДФЛ, удержанного ранее, чем им получено заявление о предоставлении налогового вычета.

Так, в соответствии с частью 1 статьи 231 НК РФ излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.

Поскольку сумма НДФЛ, удержанная Обществом до подачи работником-налогоплательщиком заявления о предоставлении налогового вычета, не может быть квалифицирована как излишне удержанная (то есть, удержанная в нарушение норм главы 23 НК РФ), то основания для применения Обществом положений статьи 231 НК РФ отсутствуют.

Абзацем шестым пункта 8 статьи 220 НК РФ установлено, что в случае, если после представления налогоплательщиком в установленном порядке заявления налоговому агенту о получении имущественных налоговых вычетов, предусмотренных подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 220 НК РФ, налоговый агент удержал налог без учета имущественных налоговых вычетов, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном статьей 231 НК РФ.

Применение положений статьи 231 НК РФ в отношении сумм налога, правомерно удержанных налоговым агентом до представления налогоплательщиком вышеуказанного заявления, статьей 220 НК РФ не предусмотрено.

Конституционный Суд Российской Федерации в своих решениях выразил правовую позицию, согласно которой освобождение от уплаты налогов по своей природе представляет собой льготу, т.е. исключение из принципов всеобщности и равенства налогообложения, вытекающих из Конституции Российской Федерации (статьи 19 и 57) и обязывающих каждого платить законно установленный налог по соответствующему объекту налогообложения; льготы носят адресный характер, а их установление относится к законодательной прерогативе, позволяющей определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых они распространяются (Постановления от 21.03.1997 № 5-П, от 28.03.2000 № 5-П). При этом льготы, предоставляемые налогоплательщикам, не относятся к обязательным элементам налога, поименованным в пункте 1 статьи 17 НК РФ; по смыслу пункта 2 той же статьи, льготы и основания их использования налогоплательщиками определенной категории могут быть установлены законодательством о налогах и сборах в тех случаях, когда это представляется необходимым и целесообразным; отсутствие льгот для других категорий налогоплательщиков само по себе не влияет на оценку правомерности установления налога (Определения от 05.07.2001 № 162-О, от 07.02.2002 № 37-О, от 03.04.2012 № 600-О).

В соответствии со статьей 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы не только при наличии оснований, но и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Характерными признаками налоговой льготы являются порядок, процедура и условия ее применения налогоплательщиком.

Праву налогоплательщика (работника) на получение льготы (налогового вычета), предусмотренной подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 220 НК РФ, корреспондирует обязанность работодателя (налогового агента) после получения заявления налогоплательщика о получении указанных имущественных налоговых вычетов удержать налог с их учетом. При этом, как указывалось выше, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном статьей 231 НК РФ.

Следовательно, наделив налогоплательщиков правом выбора способа получения имущественного налогового вычета, т.е. адресной льготы при уплате НДФЛ, нормами НК РФ не закреплено положений о подмене налоговыми агентами функций налоговых органов по возврату законно удержанных налоговыми агентами и перечисленных в бюджет сумм налога (фактически за счет сумм НДФЛ, удержанных с дохода других налогоплательщиков и подлежащих перечислению в бюджет).

Апелляционная инстанция считает, что доводы Общества по настоящему эпизоду сводятся к расширительному толкованию положений статей 220, 231 НК РФ, в связи с чем не являются основанием для отмены принятого по настоящему делу судебного акта.

При данных обстоятельствах суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о неправомерном возврате Обществом НДФЛ, перечисленного в бюджетную систему за предшествующий подаче заявления о предоставлении имущественного вычета период, и соответственно, о правомерном привлечении Общества как налогового агента к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ (неправомерное неперечисление налога в установленный срок).

Ссылка Общества на судебную практику (в том числе определение Верховного Суда Российской Федерации от 13.04.2015 года № 307-КГ15-324) в подтверждение своих доводов апелляционной инстанцией не принимается, поскольку в каждом конкретном случае суд устанавливает фактические обстоятельства дела и применяет нормы права к установленным обстоятельствам, с учетом представленных доказательств. Доказательства различаются между собой по форме и содержанию. Различная оценка доказательств в делах, а также различные фактические обстоятельства дела не свидетельствует о разном толковании норм права.

Исследовав обстоятельства относительно обоснованности привлечения Общества к налоговой ответственности и взыскания штрафных санкций, проанализировав положения статей 112, 114 НК РФ, с учетом пункта 19 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", суд первой инстанции пришел к выводу о возможности уменьшения размера штрафа, начисленного на основании статьи 123 НК РФ в двадцать раз, исходя из наличия смягчающих ответственность обстоятельств.

Апелляционная инстанция поддерживает