Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2015 по делу n А27-19625/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса (часть 2 статьи 346.11 НК РФ).

Частью 4 статьи 346.13 НК РФ установлено, что, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

В соответствии с Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей указанного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пункты 3, 4 данного постановления предусматривают, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Также налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 9 постановления от 12.10.2006 N 53, судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Гражданское законодательство допускает совместную деятельность хозяйствующих субъектов в целях получения прибыли от осуществления предпринимательской деятельности. Совместная деятельность хозяйствующих субъектов сама по себе не свидетельствует о получении налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 4 постановления N 53 возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Как следует из материалов дела, ЗАО «Томуса» зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц 19.03.1992г., 15.08.2003 реорганизовано путем преобразования в ООО «Томуса». Юридический адрес: г.Междуреченск, пр-т Строителей, 33а. Учредителем со 100% долей участия является Завьялов Н.Я., руководителем – Саввин А.Н. Основной вид деятельности – сдача в аренду собственных нежилых помещений.

ЗАО «Кузбасскентек» зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц 12.11.1998г., 03.08.2010 реорганизовано путем преобразования в ООО «Кузбасскентек». В качестве учредителей заявлены Завьялов Н.Я. с 1% долей участия; ЗАО «Томуса» с 99% долей участия (100% уставного капитала ЗАО «Томуса» также принадлежало Завьялову Н.Я.).

Руководителем ЗАО «Кузбасскентек» до 10.07.2003 являлся Раппопорт А.С., затем Завьялов Н.Я. Организация зарегистрирована по юридическому адресу: г.Междуреченск, пр-т Строителей, 33а. Основной вид деятельности – сдача в аренду собственных нежилых помещений.

Организация находилась на общей системе налогообложения, размер дохода за 2003 год составил 28,8 млн. руб.

10.12.2003 были зарегистрированы в едином государственном реестре юридических лиц ООО «Хайринг» и ООО «Сервис-А». Учредителем обеих организаций является Завьялов Н.Я., руководителем - Раппопорт А.С., юридический адрес: г.Междуреченск, пр-т Строителей, 33а.

Таким образом, ООО «Сервис-А», ООО «Кузбасскентек», ООО «Томуса», ООО «Хайринг» являются взаимозависимыми в силу ст.20 НК РФ, поскольку имеют общего учредителя Завьялова Н.Я. Общества применяли упрощенную систему налогообложения: ЗАО «Кузбасскентек» - с 2005 года, ООО «Томуса», ООО «Хайринг», ООО «Сервис-А» - с 2003 года.

Размер дохода каждого налогоплательщика в отдельности не превышал установленного законом максимального предела, являющегося условием для применения УСН. Общий размер дохода в проверяемом периоде (2010 – 2012 год) превысил указанный предел с 4 квартала 2010 года.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что налоговая нагрузка при применении общей (в среднем 23%) и упрощенной системы налогообложения (в среднем 3%), т.е. налоговая нагрузка при УСН в среднем на 20% меньше.

Поддерживая вывод налогового органа о создании налогоплательщиками противоправной схемы получения необоснованной налоговой выгоды, суд первой инстанции правомерно исходил из следующих обстоятельств.

В 2010, 2011 году управленческий персонал обществ в основном был трудоустроен в ООО «Сервис-А». ООО «Сервис-А» на основании договоров на бухгалтерское обслуживание от 01.01.2010 года оказывало ООО «Кузбасскентек», ООО «Томуса», ООО «Хайринг» бухгалтерские услуги (т.35 л.д.44, 47, 48).

В соответствии с п.1.1 указанных договоров общества поручили ООО «Серис-А» осуществление делопроизводства и ведение бухгалтерского учета в объемах, установленных Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", включая составление и предоставление бухгалтерской и налоговой отчетности на основе данных синтетического и аналитического учета, в государственную налоговую инспекцию, пенсионный фонд, фонд социального страхования, фонд обязательного медицинского страхования, а также в адрес иных организаций указанных обществом.

Согласно п.2.2 договора в состав бухгалтерских услуг включены хранение всех переданных обществом документов в течение нормативных сроков, составление и представление всех видов отчетности, ведение бухгалтерского управленческого учета, предоставление обществу оперативной бухгалтерской информации, в том числе расчетных листков по начисленной заработной плате, подготовка выборок и документов, связанных с ведением бухгалтерского учета, участие в совещаниях, инвентаризациях, судебных процессах, командировки по вопросам общества, входящим в компетенцию бухгалтера, консультации работников общества.

Ежемесячная оплата оказанных услуг п. 3.1 договоров определена в 2 500 руб.

Срок действия договоров до 31.12.2010 г. (п.5.1 договоров).

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о несоответствии стоимости указанных услуг в 2 500 руб. размеру окладов бухгалтерских и кадровых работников ООО «Сервис-А», которые составляли 83 800 руб. в месяц (а с учетом премий и районного коэффициента 152 906 руб. в месяц).

Сопоставив условия всех представленных в материалы дела договоров на бухгалтерское обслуживание, в том числе, заключенных ООО «Сервис-А» с ЗАО «Русотальк», ООО «МТ-Инжиниринг», ООО «МТФ», ООО «ЦЭМ», суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что стоимость услуг согласована сторонами договора в одинаковой твердой ежемесячной сумме (2 500 руб.) независимо от объема услуг, штатной численности сотрудников обществ и т.п.

При этом суд обоснованно принял во внимание численность сотрудников обществ, предусмотренную штатными расписаниями в 2010-2011 годах (10 человек – ООО «Кузбасскентек», 31 человек – ООО «Хайринг», 41 человек – ООО «Томуса», 30 человек – ООО «Сервис-А» - (т.82 л.д.12-24), и правомерно исходил из сопоставимости годового объема доходов обществ (от 6 до 23 млн. руб. в год) с объемом отражения и учета соответствующих хозяйственных операций. По всем представленным в материалы дела договорам размер поступлений в месяц составлял 17 500 руб., что не соответствует реальному размеру расходов на оплату труда бухгалтеров и кадрового работника, выполнявших соответствующий объем услуг, - 152 906 руб. в месяц (без учета отчислений в Пенсионный фонд и фонды обязательного социального и медицинского страхования).

При этом, в 2012 году по заключенным с ООО «УК Томусинская» договорам на бухгалтерское обслуживание от 30.12.2011, условия которых в части предмета договора (п.п. 1.1, 2.2), идентичны условиям договоров на бухгалтерское обслуживание от 01.01.2010 года, ежемесячная стоимость услуг составила 55 000 руб. по каждому договору.

Апелляционным судом не принимается как не подтвержденный материалами дела довод заявителей о том, что увеличение стоимости бухгалтерского обслуживания по договору с ООО «УК Томусинская» вызвано необходимостью проведения в 2012 году подготовительных мероприятий (проведение инвентаризации имущества и обязательств, определение остатков статей баланса на начала 2013 года и т.п.) в связи с принятием Федерального закона от 06.12.2011 года «О бухгалтерском учете». Условия договоров на бухгалтерское обслуживание от 30.12.2011 не предусматривают увеличения объема оказываемых услуг в сравнении с договорами на бухгалтерское обслуживание от 01.01.2010 года. Как правильно указал суд первой инстанции, несмотря на отсутствие обязанности по ведению бухгалтерского учета, все общества после перехода на упрощенную систему налогообложения продолжили вести бухгалтерский учет, поручив его ведение одной организации.

Кроме того, по договорам на оказание услуг по управлению эксплуатацией принадлежащих им объектов недвижимости от 10.01.2012, заключенным с ООО «Управляющая компания Томусинская», размер накладных расходов (расходы на управленческий аппарат) при том же штате сотрудников, переведенных в управляющую компанию, составил от 72 до 258 тысяч руб. в месяц.

С учетом указанных обстоятельств суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что сам по себе факт наличия возмездных договоров на ведение бухгалтерского учета не свидетельствует о деловой цели их заключения.

Ряд фактически осуществляемых ООО «Сервис-А» услуг не охватывался предметом договоров на бухгалтерское обслуживание и предоставлялся безвозмездно.

Так, в ООО «Сервис-А» числились 2 экономиста, 2 юрисконсульта, труд которых использовался для осуществления деятельности по сдаче в аренду собственного недвижимого имущества. Остальные общества осуществляли такую же деятельность, однако таких сотрудников не имели, по гражданско-правовым договорам соответствующие услуги не приобретали. В договоре на бухгалтерское обслуживание указанные услуги не оговорены, впоследствии вошли в предмет договоров на оказание услуг по управлению эксплуатацией принадлежащих им объектов недвижимости от 10.01.2012, заключенных с ООО «Управляющая компания Томусинская», фактически предоставлялись сотрудниками данного общества, принятыми в порядке перевода из ООО Сервис-А».

При этом апелляционный суд отклоняет как не подтвержденный материалами дела и не опровергающий вывод суда первой инстанции о безвозмездном использовании труда других обществ взаимозависимыми обществами довод ООО «Томуса» об отсутствии необходимости наличия в штате общества должности экономиста в связи с тем, что генеральный директор общества Саввин А. Н. имеет экономическое образование. Из трудового договора Саввина А. Н. от 01.12.2002 года не следует совмещение должности генерального директора общества с должностью экономиста.

Доказательств привлечения в проверяемый период заявителями экономистов и юристов по гражданско-правовым договорам не представлено.

Как установлено судом и следует из материалов дела, несмотря на то, что кадровый учет не входил в предмет договоров на бухгалтерское обслуживание, ООО «Сервис-А» оказывало всем обществам услуги по ведению кадрового делопроизводства, составление табелей учета рабочего времени.

Кроме того, судом установлены и другие факты безвозмездного использования обществами труда работников, трудоустроенных в ином обществе.

Так, из свидетельских показаний Лендаковой В. К., работавшей в период с 2010 года  до 01.04.2012 года в ООО «Сервис-А» инженером-строителем и замещавшей в ООО «Томуса» сотрудника, находившегося в отпуске, следует, что в период работы она курировала объекты строительства по всем зданиям, принадлежавшим ООО «Хайринг», ОООО «Сервис-А», ООО «Томуса», ООО «Кузбасскентек»; работники ООО «Томуса» (сантехники, электрики) обслуживали также все здания и помещения указанных организаций; фактически руководящий состав данных предприятий был один и тот же, все предприятия обслуживал один юрист, главный бухгалтер, зам. директора по экономике Ткачук А. М., один бухгалтер-расчетчик по начислению заработной платы (т.73 л.д.53-56).

Указанные свидетельские показания подтверждаются товарными накладными № 259 от 27.05.2010 года, № 264 от 01.06.2010 года, № 350 от 01.07.2010 года, согласно которым инженер-строитель Лендакова В. К. по доверенности получала груз для ООО «Хайринг»