Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2009 по делу n 07АП-1612/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

( том дела  29, листы дела  75-78).  Из  данного расчёта  видно, что  налоговый  орган   определяя  сумму  амортизационных отчислений, которые Общество обязано было по его  мнению уплатить, исходил  из  нормы  амортизации  равной  0,588235%. Налогоплательщик   также    со  своей  стороны  определил  предполагаемую  норму  амортизации (в решении Инспекции  она  не  указана),  применённую  Инспекцией,  данная  норма  близка  по  числовым значениям  к  норме амортизации,  определённой  самой Инспекцией (том дела 29, лист дела 79).

Суд апелляционной инстанции   математическим  расчётом   определил, что   норма  амортизации в  0,588235   определена Инспекцией  с  использованием формулы нормы  амортизации ( пункт 5  статьи 259 НК РФ) следующим  образом : 2/170х100%х0,5.

Таким образом, Инспекция  вменяя  Обществу  занижение    налогооблагаемой  базы  по  налогу  на  прибыль в  результате    завышения  амортизационных отчислений,    неверно  определила  норму  амортизации с  учётом   170   месяцев   срока  полезного  использования, в  то  время  как  Общество имело  право  списать на  амортизационные  отчисления   норму  амортизации, определённую с  учётом 85  месяцев  полезного  использования  имущества,  на  что  также  указал и суд первой инстанции,   отметивший  недопустимость  увеличения  в соответствии с  действующим законодательством  срока  полезного использования  амортизируемого имущества.

Инспекция  не имела  права  производить расчёт налогового обязательства Общества  с  учётом   срока полезного использования  автомобиля в 170 месяцев, так  как   это не соответствует   требованиям  закона. Довод Инспекции о том, что Общество само начало рассчитывать амортизационные отчисления    с  учётом срока  полезного использования  в   170 месяцев судом апелляционной инстанции не принимается, так  как  налоговый  орган обязан определить налоговое  обязательство  налогоплательщика  в соответствии с  требованиями закона  и  сравнить  его  с  фактом выполнения налогоплательщиком данного обязательства.

 Налогоплательщик  как следует из материалов  дела  в  силу  технических причин  применил  для  расчёта  и учёта  начисленных амортизационных отчислений  формулу 2/170х100%х1, что в  итоге  также  даёт норму  амортизационных отчислений в 1,17.

Однако, искусственно  увеличив  срок  полезного использования  автомобиля  и  одновременно  применив  коэффициент 1  вместо 0,5, налогоплательщик  за  проверяемый  период с   июля   2004 года по   октябрь 2005 года  сумму  амортизационных отчислений, выраженную в  рублях  определил  правильно. Следовательно, нарушение  методологии расчёта  не повлияло на   размер амортизационных отчислений и не  могло привести  к  занижению налогооблагаемой  базы  за  проверяемый  период.  Таким образом, у Инспекции не  было оснований  для  доначисления  налога на  прибыль  по  изложенным основаниям.

При таких обстоятельствах суда первой инстанции  необоснованно  отказал Обществу  в  признании решения  Инспекции в части соответствующего  эпизода  недействительным, решение  Инспекции  постановлено  без учёта  фактических обстоятельств  дела  и  подлежит  в  данной части изменению в соответствии с  правилом  пункта 3  части 1   статьи  270 АПК РФ,  требования  Общества  в  данной части подлежат удовлетворению, а решение Инспекции  - признанию недействительным в  части   доначисления  указанных сумм прибыли.

Налоговой   проверкой   установлено,   что   в   ходе   строительства   шахты  ОАО «Разрез Ольжерасский»      при  прохождении   горно-шахтных   выработок  образуется   попутный   уголь,   который   в дальнейшем реализуется  Обществом.

В щелях бухгалтерского учета ОАО «Разрез Ольжерасский»   уменьшает сумму общих затрат на строительство, на стоимость добытого попутного угля.

Стоимость угля определяется расчетным путем,  для  чего Обществом  утверждено Положение  о попутном  угле  от 14.01.2006 года  как приложение  к   приказу  об  утверждении  учётной  политики.  Согласно  данного  положения (том дела 29, лист дела 8)   оценивается  по стоимости возможной  цены  реализации за  минусом НДС, фактические  затраты  на строительство  объектов  основного  средства  для  целей  учёта налога на прибыль  уменьшаются  на стоимость  попутного угля.

Инспекцией  при  вынесении оспариваемого  решения  сделан вывод  о  том, что  Обществом    в  нарушение  статей 252 ( пункт1), 257 ( пункт1), 313 НК РФ завышены  расходы  по налогу  на  прибыль   путём  неправомерного  включения  в  их состав     затрат по  извлечению попутного угля, в  то время  как  все  расходы по  строительству   шахты  следует относить  на  её  себестоимость и списывать через амортизационные отчисления.

Размер  неправомерно   учтённых  как  стоимость попутного угля    расходов  составила  88129701  рублей, что повлекло доначисление  налога  на прибыль  за 2006 год  в  размере   6426896 рублей ( пункт 2.3.3. решения Инспекции,  стр. 151-154).

Суд  первой инстанции,  отказывая Обществу  в  удовлетворении требования о признании решения Инспекции недействительным в  части  данного эпизода, указал, что Общество не  осуществляло  добычу  угля  на  строящейся шахте  как вид  экономической деятельности, попутный  уголь  в   объёмы  добычи  не  засчитывался.  Реализуя  попутный  уголь, Общество не  подтвердило  расходы,  связанные с его  добычей  первичными учётными документами.

Обжалуя  решение  суда  первой инстанции  в данной  части, Общества ссылалось   на    то, что  законодательством  о налоге на прибыль  не определён порядок  ведения раздельного учёта   расходов  по строительству  шахты  и расходов  по  попутной  добыче угля.   В  этом случае Общество имело право применить    любую обоснованную    методику, закреплённую в  учётной  политике  предприятия и позволяющую достоверно  определить   необходимые показатели.

Таким образом, попутный  уголь  следует признавать   путём уменьшения стоимости   капитальных вложений  на основе  экономически обоснованной  методики, разделяющей  затраты  на  добычу  угля  и строительство основного  средства.

Инспекция  в  отзыве  на  жалобу  Общества   по данному  эпизоду  согласилась с  выводами суда первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции не  находит  оснований  для   изменения  или  отмены решения суда   по рассматриваемому  эпизоду.

Материалами дела подтверждено и не оспаривается  лицами, участвующими в деле, что  в  целях  бухгалтерского учёта ОАО «Разрез  Ольжерасский»  уменьшает сумму  общих затрат  на строительство    шахты  на  стоимость  добытого  попутного угля.  При  этом Обществом    указывается, что причиной  разработки    порядка  раздельного учета, послужило то обстоятельство, что поскольку добычные работы  проводились с целью строительства шахты, то наличие основной цели работ -  строительство шахты - затрудняет возможность прямого расчета при определении  стоимости попутного угля.

Однако, в  соответствии  с пунктом  1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Таким образом, Общество при  строительстве шахты  обязано относить на  стоимость  основного средства все  затраты, связанные  с созданием данного  основного средства.

Материалами дела  подтверждено и не оспаривается  лицами, участвующими в деле, что   в нарушение  указанных  норм  Общество   уменьшало    размер затрат на строительство  шахты  на стоимость  попутного  угля, которую определяло  исходя  из  расчётной  цены  реализации.

Таким образом, Общество  занизило  налогооблагаемую базу  по налогу    на  прибыль, включив в  затраты по  налогу   на прибыль за 2006 год  стоимость  реализации попутного угля.

Суд первой инстанции пришёл  к обоснованному  выводу  о  том, что   налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки не были представлены документы, подтверждающие расходы, связанные с добычей попутного угля.

Общество утверждало, что  в  данном  случае   часть  расходов,  понесённых   в период строительства  шахты, на  самом  деле  является  расходами по попутной  добыче угля  и  соответствующую  часть следует  определить    расчётным методом  и  исключить   из состава  расходов,   связанных с  созданием амортизируемого имущества.

Однако,  статья  257 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставляет налогоплательщику возможности уменьшения первоначальной стоимости имущества на затраты по получению полезных ископаемых.

Данная позиция Инспекции подтверждается Письмом Министерства Финансов Российской Федерации от 31 января 2008 года  №03-03-06/1/65 в соответствии, с которым Положениями пункта  1 статьи 257 Кодекса, уменьшение первоначальной стоимости на стоимость полученных при строительстве объекта полезных ископаемых не предусмотрено.

Также   суд первой инстанции  правильно указал, что  налогоплательщиком в ходе  проведения выездной налоговой проверки не были представлены документы, подтверждающие расходы, связанные с добычей попутного угля,  что   по  мнению  суда  апелляционной инстанции  подтверждается  также  и Положением попутном  угле,  утверждённом  на предприятии ( том дела 29, листы дела 8,9),  которое  лишний раз  свидетельствует о  том, что   затраты, связанные с  добычей  попутного угля  и  со строительством  шахты  фактически разделить невозможно.

Также  законодательство о налогах и сборах не предусматривает исключение в требованиях, предъявляемых к документальному оформлению, понесенных расходов.

Обществом при закреплении в учетной политике  по  ведению налогового учета, порядка отнесения расходов по добыче попутного угля, также нарушены нормы пункта 2 статьи 9 Федерального Закона от 21.11.1996  года  № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в соответствии с которым, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма, которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные  реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование   организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной  операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Поскольку   соответствующих первичных документов не представлено,  судом  первой инстанции    правильно  отмечено, что Общество не представило доказательств факта несения данных расходов.

Обществу доначислен налог на прибыль за 2004 год – 209 343 руб. и за 2005 год - 249 руб. и соответствующие пени (подпункт 2 п.2.1.2.2 решения , пункт  2.2.1.2,  страницы 47 - 49, 101 - 102 решения).

Основанием для доначисления данного налога послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик неправомерно включил в состав внереализационных  расходов за 2004 год нереальную ко взысканию дебиторскую задолженность на основании приказа директора ОАО «Разрез Сибиргинский» от 30.12.2004 года  № 1574 «О списании дебиторской задолженности» в размере 872 260 рублей за 2004 год  и  в  размере  1037 рублей за  2005 год  не в том налоговом периоде в нарушение п. 1 ст. 54, ст. 252, п/п. 2 п.2 ст. 265, п.2 ст. 266 НК РФ.

Полагая решение налогового органа в указанной части незаконным, общество обжаловало его в  арбитражный суд.

Суд первой инстанции, принимая решение об отказе в удовлетворении заявления в данной части, исходил из того, что нереальная ко взысканию дебиторская задолженность должна быть списана именно в том периоде, к которому она относится. Налогоплательщик не вправе произвольно избирать налоговый период, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Истечение срока исковой давности начинается с момента просрочки долга, который устанавливается из условий договора. Если срок исполнения обязательств должником сторонами в договоре не оговорен, необходимо руководствоваться общими правилами, установленными гражданским законодательством.

С учетом изложенного, а также в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации в совокупности со статьями 54 и 272 Налогового кодекса Российской Федерации, по мнению суда,  включение в текущем налоговом периоде, дебиторской задолженности прошлых налоговых периодов при возможности установления периода совершения ошибки противоречит нормам налогового законодательства.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщик не имел права к внереализационным расходам 2004-2005 годов, учитываемым при исчислении налога на прибыль, отнести дебиторскую задолженность с истекшим в   предыдущих  годах  сроком исковой давности, а доначисление налога на прибыль и пени в соответствующих размерах по данному эпизоду правомерно.

Обжалуя решении Инспекции  в  части рассматриваемого  эпизода,  Общество указывает, что  срок, в течение которого налогоплательщик обязан списать дебиторскую задолженность, в законодательстве о налогах и сборах не установлен. Основания, обязывающие предприятие списывать такую задолженность исключительно в период, когда истек срок исковой давности или предприятие ликвидировано, в нормативных актах не указаны.

Кроме того, судом неправильно установлены фактические обстоятельства по задолженности ООО «Консалтинговая экологическая компания». Согласно выверке расчетов между ОАО «Разрез Сибиргинский» и ООО «Консалтинговая Экологическая компания» задолженность в сумме 72 000 руб. подтверждена актом от 17.11.2001 года. Согласно ст. 203 ГК РФ после перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок. Следовательно, срок исковой давности истекает 17.11.2004г., что относится к налоговому периоду 2004года,   за  который  указанная  задолженность и была списана.

ИФНС в  отзыве на апелляционную жалобу Общества возражает против  её  доводов и   соглашается  с  выводами суда первой инстанции.

Апелляционная инстанция  приходит к выводу о необходимости  изменения судебного решения в части данного эпизода.

В