Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2009 по делу n 07АП-1612/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса

Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки,  полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы  безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании  резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации

безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию), признаются те долги  перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности, а также те долги,  по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено  вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа  или ликвидации организации.

На основании пункта 1 статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129 ФЗ "О  бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и  бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и  обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие,  состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются  руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации  обязательно.

Согласно статьям 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О  бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и  бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и  обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие,  состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются  руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации  обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно, в том числе, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 указанного Закона). Аналогичное  требование к срокам проведения инвентаризации (в частности, дебиторской и  кредиторской задолженности) предусмотрено пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998  года N 34 н. Согласно пункту 77 Положения, дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, списывается по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования, приказа (распоряжения) руководителя организации и относится соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты, если в период, предшествовавший отчетному, суммы этих долгов не резервировались в установленном порядке.

При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона "О бухгалтерском

учете", все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, произвести их списание.

Из указанных норм следует, что нереальная к взысканию дебиторская задолженность должна быть списана именно в том периоде, к которому она относится. Налогоплательщик не вправе произвольно избирать налоговый период, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Согласно статье 195 Гражданского кодекса Российской Федерации исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности в соответствии со статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации составляет три года.

         В соответствии со ст. 200 Гражданского кодекса РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения. По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, а если должнику представляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока.

           Суд первой инстанции   проанализировав  данные   о списании  Обществом   дебиторской задолженности   контрагентов   ОАО «Мысковский хлебокомбинат», ОАО «КМК», ОАО «МРСУ», ОАО «Кузбасссвязьуголь», ООО «Кузбасская горно-геологическая компания», ОАО «МЭМЗ» АООТ «Запсибгеология»,   пришёл  к правильному  выводу   о  том,что задолженность по данным контрагентам списана  неверно, без учёта  срока    истечении я исковой  давности или  данных о ликвидации предприятий.

          При  этом Обществом конкретных  ошибок  в  исчислении соответствующих сроков  в  апелляционной жалобе  не приводится, а  указывается, что   основания   для  списания  задолженности   указанных  контрагентов для Общества  были  неочевидны. Суд  апелляционной инстанции  не   принимает указанных доводив,  судом первой инстанции правильно указано, что приведённые положения закона  не  позволяют налогоплательщику  произвольно определять налоговый  период, в который  следует произвести списание. Кроме того, закон обязывает предприятия  производить  ежегодную инвентаризацию  всех обязательств, в  том числе    и  дебиторской задолженности.

Однако,  материалами дела  подтверждено, что вывод Инспекции о необоснованном  списании дебиторской задолженности  ООО «Консалтинговая экологическая компания», ошибочен.

 Согласно статьи 203 Гражданского кодекса РФ течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга.

После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Как следует из представленной в судебном заседании арбитражного суда выверки расчетов между ОАО «Разрез Сибиргинский» и ООО «Консалтинговая Экологическая компания» задолженность в сумме 72 000 рулей  подтверждена актом от 17.11.2001 года.  Акт сверки от 07.11.2001 года составлен в соответствии с положениями ст. 410 Гражданского кодекса РФ.

В силу статьи  203 Гражданского кодекса РФ, срок исковой давности истекает 17.11.2004 года, что относится к налоговому периоду 2004 года, в который  данная  задолженность и была списана.

         Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции поддерживает мнение ООО «УК «Южный Кузбасс»  о  том, что   оснований  для доначисения  налога  на  прибыль  в  связи с неправомерным списанием на  внереализационные  расходы  дебиторской  задолженности  у Инспекции не  было.

           Суд апелляционной инстанции не принимает ссылки инспекции на то, что  акт сверки от 17.11.2001 года  не  был представлен  в ходе налоговой проверки, так  как   данный  акт был предоставлен суду первой инстанции  решение  суда следовало  принимать с  учётом его наличия. 

         На основании изложенного решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за  2004  год  в  размере 17 280 рублей  ( 72000 х 24%), решение Инспекции в  части указанной суммы   следует признать незаконным, удовлетворив   требования  Общества.

Обществу доначислен налог на прибыль за 2004 год в сумме 4756   ( пункт 2.1.2.2, страницы 46-47 решения).

Основанием  для  принятия  решения  в  данной части  явился вывод Инспекции  о необоснованном   списании  в  составе  дебиторской задолженности нескольких контрагентов, в  том числе  и   МУ №1 «Электросибмонтаж» и ООО «Татэлектромаш»  НДС, сумма  от списания   сумм  НДС  в составе  долгов  указанных контрагентов  повлекло  доначисление   налога на прибыль за 2004 года  в  сумме  2328 рублей.

Суд первой инстанции, применяя п.1 ст. 168, п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, пришел к выводу об обоснованном  списании Обществом   на   расходы   сумм    безнадежных   долгов с учетом НДС, в  том числе  по МУ №1 «Электросибмонтаж» и ООО «Татэлектромаш», так как  положения п. 19 ст.270 НК РФ не регулируют спорные отношения; доказательства, подтверждающие вывод налогового органа об истечении срока исковой давности по дебиторской и кредиторской задолженности, имевшейся у общества, а также о правомерности начисления налогов по этому основанию, должен представить в суд налоговый орган. Решение  Инспекции  в части указанного  эпизода  признано незаконным.

Инспекция  обжалует решение суда первой инстанции по указанному эпизоду, указывая в  обоснование  жалобы, что налогоплательщиком неправомерно списан налог на добавленную стоимость со стоимости списанной нереальной к взысканию суммы дебиторской задолженности по МУ №1 «Электросибмонтаж», сумма задолженности 11 991,99 руб., в том числе НДС -1 997,67руб. и ООО «Татэлектромаш» сумма задолженности 46 226,56 руб., в том числе НДС - 7 704,43 рублей.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу ИФНС возражает против  её  доводов и указывает, что в силу того, что дебиторская задолженность учитывается в размерах, предъявляемых продавцом покупателю, сумма НДС правомерно списана на внереализационные расходы.

Апелляционная инстанция   находит  доводы  Инспекции обоснованными, а  апелляционную жалобу  налогового органа  в  данной  части- подлежащей  удовлетворению.

Из материалов дела следует, что по данному основанию налоговым органом было установлено не неправомерное списание на внереализационные расходы нереальной  ко взысканию дебиторской задолженности, а именно списание НДС на внереализационные расходы со стоимости нереальной ко взысканию дебиторской задолженности.

Материалами  дела  подтверждено, что Общество произвело  отгрузку  товаров    в  период  до 2000  года  своим контрагентам - МУ №1 «Электросибмонтаж» на сумму   11 991,99 руб., в том числе НДС -1 997,67руб. и ООО «Татэлектромаш»  на сумму 46 226,56 руб., в том числе НДС - 7 704,43 руб.

Данное обстоятельство налоговым органом не отрицается.

   В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Исходя из положений подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, к расходам налогоплательщика, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса.

Пункт 19 статьи 270 Налогового кодекса РФ закрепляет, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с Налоговом кодексом РФ.

  Списание дебиторской задолженности (исходя из положений пункта 5 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации) по товарам (работам, услугам) в целях применения налога на добавленную стоимость признается оплатой этих товаров (работ, услуг), и день списания этой задолженности признается моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.

При списании дебиторской задолженности налог на добавленную стоимость уплачивается за счет собственных средств налогоплательщика.

Суд апелляционной  инстанции  считает, что Общество вправе было отнести к внереализационным расходам налог на добавленную стоимость, списанный в составе дебиторской задолженности  только в  том случае, если   он  был оплачен  Обществом.

Факт оплаты  НДС   Общество в  установленном порядке  не подтвердило, так  суду  не представлены  приказы  об учётной  политике предприятия в период   отгрузки товара, что  не позволяет установить  способ   признания  доходов  и расходов Общества.

Учитывая, что в рассматриваемом случае  факт уплаты  налога  на добавленную стоимость   за счет собственных средств Обществом не  подтвердился,  расходы по его уплате  не  обоснованно отнесены Обществом к внереализационным, а  значит  решение  налогового органа в части неправомерности списан налогоплательщиком налога на добавленную стоимость в составе  списанной нереальной к взысканию суммы дебиторской задолженности по МУ №1 «Электросибмонтаж» и ООО «Татэлектромаш»   обоснованно.

Решение  суда первой инстанции   в части рассматриваемого  эпизода  подлежит    изменению    в пользу Инспекции. Таким  образом, решение  Инспекции подлежит по данному  эпизоду  признанию  незаконным  не подлежит, поскольку   в части,  судом первой инстанции оно  признано незаконным только  в части  доначисления  2328,88,  в данной  части решение суда первой инстанции незаконно, а  в  части остальной суммы   решение  суда об отказе Обществу  в  удовлетворении требования, не обжаловалось в апелляционном порядке.

Налоговым  органом   в    оспариваемом решении  произведено доначисление  НДПИ  в   сумме  238445 рублей  за 2004 года, ( пункты  5.1.2.,  решения Инспекции, страницы 236-240,  решения  Инспекции).

Основанием для доначисления  указанных  сумм  НДПИ    явился вывод Инспекции о  том,  что   Общество  необоснованно  применило   ставку  по НДПИ 0%  в  отношении    неутверждённых в  установленном  порядке    нормативов потерь   по пластам  ХХVI   участка Кийзакский 8   в  количестве 9600  тонн  и   по пласту ХХVII участка Кийзакский 9  в  количестве 6400  тонн  ОАО  «Разрез Красногорский».

Отказывая  Обществу в  удовлетворении    требования   по  данному эпизоду, суд первой инстанции исходил  из  того, что    норматив   потерь  полезных ископаемых    при  добыче   из  пластов  на  указанных  участках не  согласован     территориальным  органом Ростехнадзора,  а,  значит,  не  может  быть применён   при   расчёте  сумм  подлежащего уплате  налога  по добыче полезных ископаемых   с  данных участков  как   облагаемый  по ставке  0%.

Обжалуя  решение суда первой инстанции    по  данному  эпизоду, Общество      ссылается  на  то, что     под местом  образования  потерь    следует понимать выемочную  единицу, предполагаемую к  отработке  как участок  месторождения   полезного ископаемого с  относительно  однородными  горно-геологическими условиями, отработка  которого  осуществляется  одной  системой  разработки и технологической  схемой выемки.  Для  ОАО  «разрез Красногорский»   на 2004 год     нормативы  потерь  были утверждены  в  разрезе  отрабатываемых пластов ( выемочных единиц), окончательное  количество   потерянных полезных