ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ (И. Меркушов) Аналитический обзор практики применения арбитражными судами определения Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года n 169-О с учетом последующих разъяснений Конституционного Суда РФ

АРБИТРАЖНЫМИ СУДАМИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ОТ 8 АПРЕЛЯ 2004 ГОДА N 169-О С УЧЕТОМ
ПОСЛЕДУЮЩИХ РАЗЪЯСНЕНИЙ КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА
Обзор подготовлен на основании судебных актов федеральных арбитражных судов Северо-Западного, Московского и Уральского округов, принятых после официальных разъяснений, данных Конституционным Судом в отношении своего определения от 8 апреля 2004 года N 169-О.
Прокомментировано 10 судебных решений
После принятия Конституционным Судом Российской Федерации определения от 8 апреля 2004 года N 169-О буквальное толкование этого документа налоговыми органами привело к увеличению числа предъявляемых к налогоплательщикам претензий. Рассматривая такие категории дел, арбитражные суды зачастую исходили из того, что факт уплаты "входящего" налога на добавленную стоимость за счет заемных денежных средств, при условии что заем не был погашен в соответствующем налоговом периоде, не дает основание характеризовать расходы налогоплательщика как "фактически понесенные" и "реальные", а право налогоплательщика на получение налоговых вычетов возникает только с момента исполнения обязательства по возврату долга.
Однако правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, выраженная в указанном определении, не сводится к безусловному отказу налогоплательщику в возмещении налога на добавленную стоимость в случае уплаты им налога за счет заемных средств.
В октябре 2004 года увидело свет официальное сообщение Пресс-службы Конституционного Суда "Об определении Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года N 169-О" - документ, не имеющий официального статуса, но активно используемый арбитражными судами при разрешении соответствующих налоговых споров.
В соответствии с указанными "разъяснениями" в своей деятельности правоприменители не могут ограничиваться только установлением факта уплаты налога на добавленную стоимость с помощью заемных средств. При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих налог к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения. Внешним признаком такого поведения может служить, в частности, причинно-следственная зависимость между бездействием поставщика, не уплатившего налог на добавленную стоимость в бюджет, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета средств налога на добавленную стоимость. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
4 ноября 2004 года Конституционным Судом было вынесено определение N 324-О, официально разъясняющее правовую позицию, выраженную в определении от 8 апреля 2004 года N 169-О. Конституционный Суд указал на то, что из определения от 8 апреля 2004 года N 169-О не следует, что налогоплательщик, во всяком случае, не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности, денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа).
Отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме.
Представленные в настоящей подборке судебные акты свидетельствуют о том, что, разрешая споры о праве налогоплательщиков на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, арбитражные суды активно восприняли разъясненную позицию Конституционного Суда и всесторонне оценивают хозяйственную деятельность налогоплательщиков, не ограничиваясь установлением факта уплаты налога за счет заемных средств как единственного основания, достаточного для отказа в применении налоговых вычетов.
1. В подтверждение своего права на вычет суммы налога, уплаченного за счет заемных средств, налогоплательщик должен предоставить доказательства понесенных им реальных затрат по погашению займа. Постановлением кассационной инстанции дело направлено на новое рассмотрение. Суду необходимо надлежаще оценить доводы налогового органа о недобросовестности налогоплательщика и фиктивности совершенных им сделок.
Постановление ФАС Северо-Западного округа
от 15 ноября 2004 г. N А56-15875/04
Позиция налогового органа: ООО "Фортеция" не имеет права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в виде предъявленных и уплаченных при приобретении товаров сумм налога, так как не понесло реальных затрат при оплате поставленных товаров. Средства, уплаченные за поставленные товары, были получены по договору займа, а обязательство по возврату этих средств займодавцу не было исполнено. Кроме того, общество применяло схему движения средств по счетам контрагентов, открытых в одном банке, при которой ряд последовательных операций по поступлению и перечислению денежных средств позволил в течение одного дня возвратить средства, полученные в качестве займа, на счета выдавшей его организации. Таким образом, была создана схема расчетов с целью получения денежных средств из бюджета путем возмещения НДС.
Позиция заявителя: решение налогового органа об отказе в возмещении уплаченной поставщику товаров суммы НДС и требование о доначислении подлежащей уплате суммы налога являются незаконными, так как были представлены все необходимые для получения налогового вычета документы.
Общество обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения и требования налогового органа и обязании налогового органа зачесть в счет переплаченной суммы налога на добавленную стоимость за сентябрь 2003 года 10301 руб., в том числе 550 руб. налога на прибыль, 168 руб. ЕСН, 9583 руб. налога на добавленную стоимость за апрель 2004 года, а также возместить обществу 4824699 руб. налога на добавленную стоимость по внутреннему рынку за сентябрь 2003 года.
Решением суда от 02.06.2004 требования заявителя были удовлетворены. Апелляционная инстанция своим постановлением оставила решение суда без изменения. Суд кассационной инстанции, рассмотрев кассационную жалобу налогового органа на ранее принятые судебные акты, отменил решение суда от 02.06.2004 и постановление апелляционной инстанции и направил дело на новое рассмотрение.
Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 20 февраля 2001 года указал, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога на добавленную стоимость необходимо понимать реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога. Поэтому для признания тех или иных сумм налога на добавленную стоимость фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и оценка характера произведенных налогоплательщиком затрат, а именно - являются ли расходы на оплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика. При этом признак реальности произведенных налогоплательщиком затрат возникает только в момент исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа.
Комментируя определение от 08.04.2004 N 169-О, Конституционный Суд указал, что правоприменители не могут ограничиваться только установлением факта уплаты НДС с помощью заемных средств. При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленных на уход от налогов, необходимо выявлять, имеется ли признак недобросовестности в таком поведении налогоплательщика.
В ходе судебного заседания заявителем не оспаривался факт уплаты начисленного поставщиками НДС за счет заемных средств. Однако, по мнению кассационной инстанции, для подтверждения реальности понесенных затрат общество должно предоставить доказательства, свидетельствующие о погашении займа, за счет которого был уплачен налог.
Кроме того, по мнению суда кассационной инстанции, в обжалуемом решении не получили надлежащей оценки доводы налогового органа о недобросовестности налогоплательщика в силу применения им специфической схемы движения денежных средств, позволившей в результате совершения последовательного ряда операций, осуществляемых в одном банке, возвратить средства займа на счета перечислившей их организации.
Поэтому решение суда подлежит отмене, а дело - передаче на новое рассмотрение. При новом рассмотрении суду следует дать оценку целям совершенных обществом хозяйственных операций и установить, понесло ли оно реальные затраты на уплату суммы налога поставщику.
2. Суд обоснованно подтвердил право заявителя на получение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в виде суммы налога, уплаченной при приобретении товаров (основных средств) в лизинг за счет заемных средств, не усмотрев недобросовестности в действиях налогоплательщика.
Постановление ФАС Северо-Западного округа
от 10 ноября 2004 г. N А05-7192/04-14
Позиция налогового органа: ЗАО "Шуйгийский ЛПХ" необоснованно включило в состав налоговых вычетов за декабрь 2003 года суммы налога по приобретенным товарам (основным средствам), переданным заявителю в лизинг, поскольку оплата товаров была осуществлена не самим заявителем, а третьим лицом, и не из собственных средств заявителя, а из заемных денежных средств, которые не были возвращены займодавцу на момент предъявления налоговой декларации. Таким образом, следуя изложенной в определении от 08.04.04 N 169-О правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, налогоплательщик не имел права применить к начисленной сумме налога на добавленную стоимость налоговой вычет в виде уплаченной лизингодателю суммы налога.
Позиция заявителя: решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость и привлечения заявителя к налоговой ответственности является неправомерным.
Общество обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления 174675 руб. налога на добавленную стоимость и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде 34935 руб. штрафа.
Решением суда от 16.07.04 заявленные обществом требования были удовлетворены. В апелляционной инстанции дело не рассматривалось. При рассмотрении кассационной жалобы налогового органа решение суда первой инстанции оставлено без изменений.
Из материалов дела следует, что заявителем по договору о финансовом лизинге движимого имущества с правом выкупа были приобретены товары (основные средства) в лизинг. Авансовый платеж (в том числе налог на добавленную стоимость), включаемый в состав лизинговых платежей, был уплачен не заявителем, а третьим лицом. В то же время указанный платеж был произведен во исполнение заключенного заявителем с третьим лицом договора займа. Суд считает, что указанная форма расчетов между хозяйствующими субъектами не противоречит требованиям гражданского и налогового законодательства.
По мнению суда, поскольку факт приобретения товара заявителем не оспаривался налоговым органом, а фактическая оплата товара с учетом налога на добавленную стоимость была подтверждена документально, у налогового органа не имелось правовых оснований не принимать налоговые вычеты, заявленные обществом в декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 года.
В обоснование своей позиции о неправомерности включения обществом в состав налоговых вычетов суммы налога, уплаченной за счет заемных средств, налоговый орган ссылался на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.04 N 169-О. Однако правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, выраженная в указанном определении, не сводится к безусловному отказу налогоплательщику в возмещении налога на добавленную стоимость в случае уплаты им налога за счет заемных средств. Более того, в разъяснении к определению от 08.04.04 N 169-О Конституционный Суд указал, что правоприменители не могут ограничиваться только установлением факта уплаты налога на добавленную стоимость с помощью заемных средств. При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих налог на добавленную стоимость к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения.
При рассмотрении дела налоговый орган не предоставил суду доказательства недобросовестности заявителя.
Таким образом, суд кассационной инстанции подтвердил выводы суда первой инстанции о недействительности решения налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость и привлечения истца к налоговой ответственности.
3. Суд не усмотрел признаков недобросовестности в совершенных налогоплательщиком сделках по импорту и реализации на территории Российской Федерации товаров и обоснованно подтвердил право налогоплательщика на возмещение суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной таможенному органу за счет заемных средств при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме для выпуска в свободное обращение.
Постановление ФАС Северо-Западного округа
от 11 ноября 2004 г. N А56-12584/04
Позиция налогового органа: ООО "Адвантис" не имеет права на возмещение налога на добавленную стоимость за октябрь и ноябрь 2003 года, поскольку не подтвердило факт принятия на учет импортированного товара, а таможенные платежи оплачены заявителем за счет заемных средств. Кроме того, общество является недобросовестным налогоплательщиком, поскольку за поставленный товар оплата иностранным продавцам не производилась, а российские покупатели оплатили его лишь частично. На недобросовестность общества указывает и то, что все расчеты между покупателями и продавцами осуществлялись в одном банке, находящемся в г. Москве. Таким образом, деятельность заявителя и его контрагентов, связанная с импортом и последующей реализацией товара, свидетельствует об осуществлении "организованной деятельности, направленной на неправомерное возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета".
Позиция заявителя: решение налогового органа об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость путем его возврата за октябрь и ноябрь 2003 года является неправомерным.
Общество обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ВЕРХОВНОГО СУДА РФ n 72-о05-21 от 30.06.2005 Заключение судебной коллегии областного суда о наличии в действиях депутата областной Думы признаков состава преступления изменено с исключением из него указания на состав преступления и включением в него указания о признаках преступления, поскольку судебная коллегия ошибочно дала заключение о наличии признаков состава преступления, так как признаки состава преступления являются более широким понятием, чем признаки преступления.  »
Общая судебная практика »
Читайте также