ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ (А. Зрелов, Право и экономика n 10, 2004 г.) Приостановление выездной налоговой проверки.

В тексте действующего Налогового кодекса возможность приостановления выездной налоговой проверки не предусмотрена. В Кодексе говорится, что исчисление срока проведения проверки прерывается на основании нормы ст. 89 НК РФ только на время между вручением налогоплательщику требования о предоставлении документов, необходимых для проверки, и исполнением им этого требования. Но и в этом случае направление требования не означает обязанность проверяющих автоматически приостановить проведение проверки. В результате, пользуясь установленным в ст. 89 НК РФ правом, представители проверяющих получают возможность затягивать проведение выездной налоговой проверки, регулярно направляя проверяемому требование предоставить документы и тем самым продлевая сроки проведения проверки на период исполнения проверяемым этого требования.
Несмотря на отсутствие в действующем законодательстве о налогах и сборах соответствующей нормы, известны случаи, когда должностные лица налоговых органов приостанавливали проведение выездной налоговой проверки.
Например, как отмечено консультантом юридического отдела УМНС России по Новосибирской области А.Н. Родиным, действия налогового органа, приостановившего выездную налоговую проверку, неоднократно становились предметом жалоб, поступающих к ним в Управление и судебные инстанции области <*>.
---------------------------------
<*> Родин А.Н. О праве налогового органа на приостановление выездной налоговой проверки // Налоги и экономика. 2003. N 7, 8.
Приостанавливая выездную налоговую проверку, должностные лица налоговых органов объясняли правомерность своих действий предписаниями Инструкции "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной приказом МНС России от 10 апреля 2000 г. N АП-3-16/138.
В тексте этой Инструкции нормы законодательства о налогах и сборах дополняются предписанием следующего содержания:
"В случае, если по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа выездная налоговая проверка была приостановлена, то приводятся дата и номер названного решения, а также период, на который данная проверка была приостановлена" (п. 1.10.2).
Как следует из письма МНС России от 29 апреля 2004 г. N 06-4-03/640 "О порядке представления управлениями МНС России по субъектам Российской Федерации и межрегиональными инспекциями МНС России по крупнейшим налогоплательщикам запросов на продление сроков проведения выездных налоговых проверок", при направлении в вышестоящие налоговые органы письменных запросов УМНС России и межрегиональных инспекций МНС России по крупнейшим налогоплательщикам о продлении сроков проведения выездных налоговых проверок в них обязательно должны указываться дата начала и окончания периодов, на которые налоговая проверка приостанавливалась, и причины приостановления проверки.
По мнению представителей УМНС по Новосибирской области, право налогового органа приостановить проведение выездной налоговой проверки при наличии уважительных причин прямо следует из п. 1.10.2 Инструкции МНС России N 60. При этом, обосновывая правомерность действий налогового органа, приостановившего выездную налоговую проверку, следует исходить из того, что указанный нормативный документ не противоречит действующему налоговому законодательству, издан в пределах полномочий, предоставленных НК РФ (ст. ст. 100, 101.1), зарегистрирован в Минюсте России и его применение не нарушает прав налогоплательщика, т.к. со дня вынесения решения о приостановлении проверки должностные лица налогового органа не находятся на территории налогоплательщика, не осуществляют никаких мероприятий, связанных с участием заявителя жалобы, и не вмешиваются в его хозяйственную и иную деятельность.
Отвечая на вопрос о возможности приостановления выездной налоговой проверки, представители УМНС по г. Москве <*> на основании предписания п. 1.10.2 Инструкции МНС России N 60 пояснили, что в случае необходимости проведения встречных проверок и (или) направления запросов в организации и учреждения, располагающие информацией о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), выездная налоговая проверка может быть как приостановлена, так и срок проведения выездной налоговой проверки может быть продлен вышестоящим налоговым органом.
---------------------------------
<*> Письма Управления МНС по г. Москве от 24 ноября 2003 г. N 11-11н/65490; от 10 ноября 2002 г. N 11-14/53706 (официально опубликованы не были).
В подготовленном Управлением Министерства РФ по налогам и сборам по г. Москве обзоре результатов рассмотрения жалоб на решения налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц за первое полугодие 2003 г. <*>, в частности, было обращено внимание, что налоговый орган вправе приостанавливать проведение выездной налоговой проверки при условии, что период фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика не будет превышать двух месяцев. Период, на который выездная налоговая проверка приостановлена, в срок, указанный в ст. 89 НК, не засчитывается. При этом обязанность налогового органа по ознакомлению налогоплательщика с решением о приостановлении выездной налоговой проверки не установлена.
---------------------------------
<*> Письмо Управления МНС по г. Москве от 16 октября 2003 г. N 11-15/50875 (официально опубликовано не было).
Если с момента приостановления выездной налоговой проверки до ее возобновления должностные лица инспекции на территории организации не находились, фактически проверку не осуществляли, то решения инспекции о приостановлении и возобновлении выездной налоговой проверки должны быть признаны обоснованными и не нарушающими установленных в ст. 89 НК прав и гарантий организации.
На проходившем в 2003 г. семинаре по вопросам организации контрольной работы <*> представитель МНС по Московской области, отвечая на вопрос о сроках, на которые может быть приостановлена выездная налоговая проверка, процитировал п. 1.9 Регламента проведения выездных налоговых проверок, утвержденного приказом МНС от 10 ноября 2000 г. N БГ-14-1/353дсп, согласно которому, если в ходе проведения выездной налоговой проверки в течение установленного ст. 89 НК срока проведения выездной налоговой проверки возникает необходимость проведения встречных проверок, экспертизы, вынужденного отвлечения проверяющих на другие участки работы, а также в иных исключительных случаях, рекомендуется приостановить выездную налоговую проверку на период проведения указанных мероприятий. При этом Регламентом не определена продолжительность приостановления выездной налоговой проверки. После истечения срока приостановления выездной налоговой проверки она должна продолжаться в установленном порядке. Налоговому органу, направившему запросы на проведение встречных проверок и приостановившему выездную налоговую проверку, следует принять меры к истребованию и получению материалов по встречным проверкам и другим контрольным мероприятиям.
---------------------------------
<*> Ответы на вопросы, заданные на семинаре по вопросам организации контрольной работы: Письмо Управления МНС по Московской области от 8 июля 2003 г. N 18-23/197@. Текст письма официально опубликован не был.
Возможность приостановления выездной налоговой проверки на время организации встречной проверки прямо зафиксирована в отдельных актах региональных УМНС <*>.
---------------------------------
<*> См., напр., письма УМНС России по Республике Татарстан от 15 декабря 1999 г. N 14-01-07/13772 "О порядке формирования и реализации результатов выездных налоговых проверок".
Несмотря на отсутствие в тексте современного Налогового кодекса прямого указания о возможности приостановления выездной налоговой проверки, в практической деятельности налоговых органов такие решения все же имеют место. В данном вопросе должностные лица налоговых органов руководствуются положениями собственных ведомственных актов. Приостановление проведения выездной проверки чаще всего производится проверяющими на время проведения встречных проверок. Известны случаи, когда причиной для такого решения стало:
действие судебного запрета, препятствующего проведению проверки. Например, выездная налоговая проверка, проводимая межрайонной налоговой инспекцией МНС России по Самарской области, была приостановлена на четыре месяца в связи с судебным запретом на изъятие документов (см. постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29 мая 2002 г. N А55-12396/01-28);
возвращение налогоплательщику документов (см. постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22 октября 2001 г. N Ф09-2628/01АК и Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 31 мая 2003 г. N Ф04/1441-201/А75-2003);
отсутствие у налогоплательщика документов, необходимых для проверки. До начала налоговой проверки эти документы были изъяты сотрудниками ОВД. В связи с указанными обстоятельствами руководитель налоговых органов своим решением приостановил проведение проверки на время истребования документов (см. постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 5 ноября 2003 г. N Ф08-4315/2003-1656А).
В практической деятельности налоговых органов встречаются и случаи неоднократного приостановления выездной налоговой проверки. Так, например, при проверке Усть-Илимского предприятия железнодорожного транспорта сотрудниками Межрайонной инспекции МНС России N 9 по Иркутской области ее проведение приостанавливалось четырежды. В результате начатая 20 мая проверка была завершена только 6 декабря (см. постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 4 августа 2003 г. N А19-2830/03-40-Ф02-2320/03-С1).
Но далеко не всегда правомерность приостановления выездной налоговой проверки не подвергается сомнению.
В споре о правомерности приостановления выездной налоговой проверки представители арбитражных инстанций так и не смогли окончательно определить свою позицию. При этом кардинально отличаются не только мнения судебных инстанций различных регионов, но и встречаются случаи, когда один и тот же судебный орган принимал прямо противоположные решения.
Из известных нам 40 налоговых споров, дошедших до кассационной стадии рассмотрения в судах различных округов Российской Федерации и так или иначе связанных с приостановлением выездной налоговой проверки, в первой инстанции решение в пользу налогоплательщика выносилось примерно в половине случаев. В 57% случаев действия налоговых органов признавались неправомерными в апелляционной инстанции. При этом примерно треть дел в апелляционном порядке не рассматривались. А вот кассационная инстанция становилась на сторону налогоплательщика и подтверждала легитимность решений нижестоящих судов только в 35% дел. По 12% дел было принято решение об их направлении для повторного рассмотрения.
Решения о неправомерности приостановления выездной налоговой проверки принимались Федеральными арбитражными судами Московского, Центрального, Западно-Сибирского и Восточно-Сибирского судебных округов. Однако известны случаи, когда те же самые судебные инстанции по аналогичным делам признавали правомерность действий должностных лиц налоговых органов. Судебная практика показывает, что практически бессмысленны попытки оспорить факт приостановления выездной налоговой проверки в Федеральных арбитражных судах Северо-Западного, Дальневосточного, Волго-Вятского, Уральского, Поволжского и Северо-Кавказского судебных округов.
Современная аргументация судебных инстанций по вопросу возможности приостановления проведения выездной налоговой проверки сопоставлена в таблицах 1 и 2.
Таблица 1. Аргументация судебных инстанций
по вопросу возможности приостановления проведения
выездной налоговой проверки
----T-------T---------------------------T-----------------------------¬
¦ N ¦Рассмо-¦ Выездная налоговая ¦ Выездная налоговая проверка ¦
¦ ¦ трен- ¦ проверка не может быть ¦ может быть приостановлена ¦
¦ ¦ ный ¦ приостановлена ¦ ¦
¦ ¦вопрос +-----------T---------------+--------------T--------------+
¦ ¦ ¦ Судебная ¦ Дела, в ¦ Судебная ¦ Дела, в ¦
¦ ¦ ¦аргумента- ¦которых данный ¦ аргументация ¦которых данный¦
¦ ¦ ¦ ция ¦ аргумент был ¦ ¦ аргумент был ¦
¦ ¦ ¦ ¦ использован ¦ ¦ использован ¦
¦ ¦ ¦ ¦ судом ¦ ¦ судом ¦
+---+-------+-----------+---------------+--------------+--------------+
¦ 1 ¦ Имеют ¦ Право и ¦ Постановление ¦ Право ¦ Постановление¦
¦ ¦ли на- ¦полномочие ¦ФАС ЦО от 27 ¦налоговых ¦ФАС ВСО от 26 ¦
¦ ¦логовые¦руководите-¦мая 2002 г. N ¦органов на ¦января 2004 г.¦
¦ ¦долж- ¦ля или ¦А62-4121/2001 ¦приостановле- ¦N А33-122/03- ¦
¦ ¦ностные¦заместителя¦ ¦ние выездной ¦СЗн-Ф02- ¦
¦ ¦лица ¦руководите-¦ ¦налоговой ¦4906/03-С1 ¦
¦ ¦налого-¦ля налого- ¦ ¦проверки ¦ ¦
¦ ¦вой ¦вого органа¦ ¦закреплено в ¦ ¦
¦ ¦инспек-¦приостанав-¦ ¦п. 1.10.2 ¦ ¦
¦ ¦ции ¦ливать ¦ ¦Инструкции ¦ ¦
¦ ¦право ¦проведение ¦ ¦N 60 ¦ ¦
¦ ¦приос- ¦выездной ¦ +--------------+--------------+
¦ ¦танав- ¦налоговой ¦ ¦ Налоговое ¦ Постановление¦
¦ ¦ливать ¦проверки ¦ ¦законодатель- ¦ФАС ЦО от 25 ¦
¦ ¦провер-¦Налоговый ¦ ¦ство не содер-¦ноября 2003 г.¦
¦ ¦ки? ¦кодекс РФ ¦ ¦жит императив-¦N А62-5442/02 ¦
¦ ¦ ¦не содержит¦ ¦ных норм, ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦запрещающих ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦налоговым ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦органам приос-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦танавливать ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦проведение ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦выездных ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦проверок ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ +--------------+--------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Налоговый ¦ Постановление¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦кодекс не ¦ФАС ЦО от ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦содержит

ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ (Д. Добрачев, Право и экономика n 10, 2004 г.) Практика разрешения споров, связанных с применением договора аренды земельного участка.  »
Общая судебная практика »
Читайте также