ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ (Е. Виговский) (Коллегия, 2004, n 4) О налоге на доходы физических лиц

Как законодателем урегулированы вопросы, связанные с взиманием налога на доходы физических лиц? Кто считается плательщиком данного налога, каковы тонкости заполнения и подачи налоговой декларации, ответственность за налоговые правонарушения и основания освобождения от нее - вопросы, на которые вы сможете найти ответы.
О доходах налогоплательщиков
Основным правовым документом, регламентирующим круг плательщиков налога на доходы физических лиц и порядок уплаты налога, является Налоговый кодекс РФ (его глава 23 "Налог на доходы физических лиц").
Согласно ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, нерезиденты, получающие доходы от источников в России.
Под физическими лицами понимаются граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства.
Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в РФ и (или) от источников за ее пределами - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами или не являющимися таковыми (ст. 209 НК РФ).
Ст. 208 НК РФ дает определение доходов от источников в РФ и доходы от источников за пределами России.
Наиболее часто встречающимися являются доходы от сдачи имущества в аренду или иного использования имущества, находящегося в РФ (сдача физическими лицами квартир и иного имущества в аренду), доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая автомототранспортные средства, различного рода доходы, полученные от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, и многое, многое другое.
В соответствии с п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся:
- оплата за налогоплательщика и в его интересах (полностью или частично) организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в т.ч. коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения;
- полученные налогоплательщиком товары, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе;
- оплата труда в натуральной форме.
В НК РФ перечислены особенности определения доходов, полученных от источников за пределами РФ (п. 3 ст. 208 НК РФ), определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме (ст. 211 НК РФ), при получении доходов в виде материальной выгоды (ст. 212 НК РФ), по договорам страхования и договорам негосударственного обеспечения (ст. 213 НК РФ), особенности уплаты налогов на доходы физических лиц в отношении доходов от долевого участия в организации (ст. 214 НК РФ), доходы от операций с ценными бумагами (ст. 214.1 НК РФ).
Физические лица, систематически получающие доходы, например от сдачи квартир в аренду, частнопрактикующие медицинские работники, педагогические работники (вузов, школ и т.д.), получающие доходы от репетиторства, физические лица, осуществляющие на платной основе перевозку пассажиров и грузов, лица, получающие доходы от реализации товаров (работ, услуг) по ремонту квартир, бытовой техники, автотранспортных средств и т.д. рассматриваются как индивидуальные предприниматели. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями (ч. 2 ст. 11 НК РФ).
В ст. 217 НК РФ перечислены доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), и этот перечень объемен. Так, не подлежат налогообложению государственные пособия (за исключением пособий по временной нетрудоспособности), государственные пенсии, доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования или дарения (за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства), доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, и др.
Кто обязан подавать налоговую декларацию
Наряду с НК РФ действуют "Методические рекомендации о порядке применения главы 23 Кодекса", утвержденные Приказом МНС РФ от 29.11.2000 N БГ-3-08/415 (в ред. от 05.03.2003), и Приказ МНС РФ от 16.10.2003 N БГ-3-04/540 "Об утверждении форм деклараций по налогу на доходы физических лиц и инструкции по их заполнению".
Ежегодно МНС России разрабатывает различные формы деклараций, в том числе и инструкции по их заполнению.
Декларация о доходах физических лиц (ее формы) представляет собой объемный и довольно сложный документ, требующий затраты времени для заполнения как налоговыми инспекторами, так и налогоплательщиками. Она должна представляться налогоплательщиком в территориальную инспекцию МНС России по месту его жительства (учета).
Определим круг лиц, обязанных подавать декларацию о своих доходах.
В соответствии со ст. ст. 227 - 229 НК РФ к нему относятся следующие категории налогоплательщиков - физических лиц:
- зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности;
- частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном порядке частной практикой - по суммам доходов, полученных от такой деятельности;
- получатели вознаграждений от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества - исходя из размера упомянутых сумм;
- получатели денежных средств от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности - исходя из полученных сумм;
- налоговые резиденты РФ, получающие доходы из источников, находящихся за пределами России;
- получатели выигрышей, выплачиваемых организаторами лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) - исходя из сумм таких выигрышей;
- получатели других доходов, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами - исходя из сумм таких доходов.
Для получения различных налоговых вычетов физические лица также представляют налоговую декларацию с необходимыми подтверждающими такие вычеты документами и с заявлением о предоставлении вычета.
При подаче налоговой декларации надо помнить, что основанием для ее заполнения являются справки о полученных доходах по источникам их выплаты, документы, подтверждающие расходы налогоплательщика, документы, подтверждающие личность и статус физического лица.
Декларация о доходах
Согласно ст. 209 НК РФ физические лица в декларациях обязаны указать все полученные ими в налоговом периоде доходы, источники их выплаты, налоговые вычеты, суммы налога, удержанные налоговыми агентами, суммы фактически уплаченных в течение налогового периода авансовых платежей, суммы налога, подлежащие уплате (доплате) или возврату по итогам налогового периода.
НК РФ разрешает подавать налоговую декларацию как самому налогоплательщику, так и его представителю.
Декларация о доходах должна быть прежде всего подписана налогоплательщиком, может быть представлена на бумажном носителе или в электронной форме лично, через доверенное лицо или направлена по почте.
Налоговый орган не вправе отказать в принятии декларации, а по просьбе физического лица сотрудник налоговой инспекции обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии декларации и дату ее представления.
В случае отправки декларации по почте днем ее представления считается дата отправки заказного письма с описью вложения.
Декларация о доходах, подаваемая на бумажном носителе, должна быть заполнена печатными буквами шариковой или перьевой ручкой черного или синего цвета. Возможна также ее распечатка на принтере.
Не запрещается при представлении декларации снять с нее копию, заверив ее подписью работника территориальной инспекции МНС России с указанием сдачи декларации.
Приказ МНС РФ от 16.10.2003 N БГ-3-04/540 предписывает, что на каждом листе декларации и приложений к декларации указывается идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) физического лица, а также его фамилия и инициалы. На первом листе декларации фамилия, имя, отчество должны быть указаны полностью.
При заполнении декларации (лист декларации 01) налогоплательщиком проставляется код документа, удостоверяющего его личность.
Об ответственности за неуплату налога
и непредставление декларации о доходах
Действующее законодательство о налогах и сборах (НК РФ, КоАП РФ, УК РФ) предусматривает различные виды и меры ответственности за правонарушения, совершаемые физическими лицами в сфере налогов и сборов, предпринимательской и иной деятельности.
Так, согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие налогоплательщика), налогового агента и их представителей, за которые Кодексом установлена ответственность. Кодекс содержит исчерпывающий перечень видов налоговых правонарушений.
Понятие налогового правонарушения включает ряд составляющих.
Прежде всего это вина правонарушителя. Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.
Налоговое правонарушение признается умышленным, если лицо, его совершившее, сознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Например, физическое лицо обязано было представить декларацию о доходах по итогам налогового периода, но умышленно не представило ее, в связи с чем налог на доходы физических лиц не был уплачен.
Закрепленное в Кодексе понятие вины не исключает применения налоговой санкции за совершение налогового правонарушения по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредный характер последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.
Субъектами, к которым применяется мера ответственности, согласно Кодексу являются налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели, физические лица), плательщики сборов, а также налоговые агенты.
Одним из условий привлечения вышеуказанных лиц к ответственности за совершение налоговых правонарушений является невыполнение или ненадлежащее выполнение прежде всего возложенных на них обязанностей, установленных Кодексом (ст. 23 НК РФ).
За совершение налогового правонарушения к субъектам налоговых правонарушений (организациям, индивидуальным предпринимателям, физическим лицам, налоговым агентам и сборщикам налогов), а также к банкам применяются налоговые санкции.
В соответствии с п. 3 ст. 108 НК РФ предусмотренная данным Кодексом ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления предусмотренного уголовным законодательством РФ.
В п. 33 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при применении п. 3 ст. 108 НК РФ судам необходимо исходить из того, что налогоплательщик - физическое лицо, освобожденное от уголовной ответственности за деяние, содержащее признаки состава преступления, по нереабилитирующим основаниям, не освобождается от налоговой ответственности, предусмотренной Кодексом, если совершенное им деяние одновременно содержит признаки налогового правонарушения, определенные соответствующей статьей главы 16 НК РФ.
Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения и применяется в виде денежных взысканий (штрафов), в размерах, предусмотренных статьями Кодекса, устанавливающих виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение.
При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений санкции налагаются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой (ст. 114 НК РФ).
Кодексом установлен срок давности для взысканий налоговых санкций налоговыми органами.
В соответствии со ст. 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее трех месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта.
По вопросу применения ст. 115 НК РФ даны разъяснения в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (п. 12).
Арбитражный Суд признал срок давности взыскания сумм санкций, установленный п. 1 ст. 115 НК РФ, пропущенным, поскольку днем обнаружения нарушения налоговым агентом срока представления сведений о доходах физических лиц является день поступления в налоговый орган этих сведений.
Налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании с налогового агента штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ, за несвоевременное представление сведений о выплаченных физическим лицам доходах и удержанных суммах налога.
Решением суда в удовлетворении требования отказано по мотиву пропуска заявителем пресекательного срока на обращение в суд с таким требованием, установленного п. 1 ст. 115 Кодекса.
При этом суд обратил внимание на следующее.
В соответствии с п. 1 ст. 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с заявлением о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкций).
В данном случае речь идет о таком правонарушении, как несоблюдение налоговым агентом срока представления в налоговый орган справок о выплаченных физическим лицам доходах и удержанных суммах налога.
Как видно из материалов дела, по итогам 2000 г. соответствующие справки в количестве 174 штук были представлены ответчиком в налоговый орган 06.04.2001, в то время как согласно п. 2 ст. 230 НК РФ это следовало сделать не позднее 1 апреля.
В силу п. 1 ст. 126 Кодекса указанное правонарушение влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый документ.
Поскольку Кодекс не регламентирует порядок и сроки фиксации описанного выше правонарушения,

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ВЕРХОВНОГО СУДА РФ n КАС04-342 от 10.08.2004 В удовлетворении заявления о признании недействующими и не подлежащими применению абзацев 2 и 3 пункта 4 и подпункта г пункта 5 Постановления Правительства РФ О квотах на вылов (добычу) водных биологических ресурсов от 20.11.2003 n 704 (с изменениями от 23.01.2004) отказано правомерно, поскольку оспариваемое Постановление соответствует действующему законодательству.  »
Общая судебная практика »
Читайте также